緒論：寫作既是個人情感的抒發(fā)，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇財務報表的應用范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

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財務報表能夠直觀的反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營情況以及企業(yè)現(xiàn)金流量。他的編制是為了方便企業(yè)管理者獲取會計信息，是財務工作人員根據(jù)財務數(shù)據(jù)信息，并將所獲取的數(shù)據(jù)進行統(tǒng)計處理，按照特定的規(guī)則編制的。

完整的財務報表通常由五大重要部分組成分別是：資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表、財務報表附注。資產(chǎn)負債表靜態(tài)的反映企業(yè)資產(chǎn)、負債以及資本的期末情況；利潤表動態(tài)的反映當期企業(yè)資本收入、費用和應計入當期利潤所得和損失的金額；現(xiàn)金流量表所反映的是企業(yè)現(xiàn)金流量的流入流出，包括經(jīng)營活動及投資、集資活動；所有者權益變動表是反映當期企業(yè)所有者權益的增減變動情況，要直接反映所有者權益的增加和損失；財務報表附注則是對財務報表重要項目的說明，或者企業(yè)其他關于會計信息的解釋說明。

（二）財務報表的作用

財務報表各組成部分都反映一定的財務信息，而財務報表所反映的財務信息對企業(yè)管理者掌握企業(yè)經(jīng)營狀況、把握企業(yè)發(fā)展方向等具有重要作用。財務報表的作用具體表現(xiàn)在以下幾點。

1.財務報表能夠系統(tǒng)直觀的反映企業(yè)特定時期的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。可以為企業(yè)管理者提供管理信息，幫助其了解本單位實際經(jīng)營情況，確定企業(yè)發(fā)展方向，通過財務報表企業(yè)管理者還能及時發(fā)現(xiàn)管理漏洞，調整管理方式，以提高企業(yè)管理水平，財務報表還可為經(jīng)濟預測和經(jīng)濟決策提供依據(jù)，幫助企業(yè)決策者調整企業(yè)內部資源配置，決定企業(yè)應該退出或擴張的領域。

2.企業(yè)投資者可以通過資產(chǎn)負債表，了解企業(yè)的財務狀況，掌握企業(yè)的償債能力、資本結構情況；通過所有者權益變動表，了解企業(yè)的盈利能力，分析企業(yè)在市場中的競爭力，為他們投資決策提供依據(jù)。

3.此外，財務報表還可幫助國家經(jīng)濟管理相關部門了解國民經(jīng)濟發(fā)展情況。了解各行業(yè)、各地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展情況，并能滿足財政、稅務、審計等部門監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營管理，檢查企業(yè)是否存在偷稅漏稅的行為。

二、提高財務報表應用途徑

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)競爭越來越激烈，在此背景下，財務報表的作用愈加突顯，企業(yè)對在管理與決策方面對財務信息的依賴程度愈來愈高。因此，對提高財務報表的應用途徑研究?@得尤為的重要。以下是筆者結合自身的工作經(jīng)驗突出的幾點建設性意見。

（一）提高制作財務報表的技巧

財務報表不僅種類繁多，僅從時間上來就有月報、季報、年報，而且其編制要求高，決不允許出現(xiàn)任何差錯。盡管目前市面上有很多財務軟件，供財務報表的制作，但具體到不同的企業(yè)應用上還是存在一定的差別，而且報表的某些科目會因不同種類報表發(fā)生相應變化，最主要的問題是目前市場上很多財務軟件價格都相對較高。面對如此高昂的使用成本，很多中小企業(yè)難以承受。這便可引入excel表格，excel表格運用較為靈活，且使用成本低廉。用excel制作 財務報表能滿足企業(yè)財務報表的需要，特別是對于一些臨時性報表的需要，方便企業(yè)隨意增添財務科目，能滿足企業(yè)間財務報表差異性的要求，也便于企業(yè)對財務報表的修改，能保證報表的清爽簡潔。

（二）完善基礎數(shù)據(jù)的搜集

要提高財務報表的應用，必須重視財務報表數(shù)據(jù)的準確性。為了保證財務報表的真實性和科學性，必須完善基礎數(shù)據(jù)的搜集，盡量加大公允價值在財務報表中的運用。公允價格是指在市場競爭環(huán)境下，買賣雙方通過平等自愿協(xié)商，所確定的交易價格或者債務清償?shù)慕痤~。公允價格，可以使企業(yè)的資產(chǎn)與負債與市值對等，并打擊財務報表的數(shù)據(jù)造假。在實際報表編制過程中，有些財務人員為了自己的私利在工作中以權謀私，或者為了提供好看的財務數(shù)據(jù)，會對財務數(shù)據(jù)進行粉飾。對財務數(shù)據(jù)的粉飾，嚴重影響財務數(shù)據(jù)的真實性，這勢必影響了數(shù)據(jù)的使用，對財務報表分析不利，而且將影響企業(yè)決策人員對市場的正確把握，影響企業(yè)經(jīng)濟效益。所以就提高財務報表的應用來說，企業(yè)必須嚴令禁止這些不利于企業(yè)發(fā)展的行為，一旦發(fā)現(xiàn)必將嚴肅處理，用以保證財務報表數(shù)據(jù)的真實，方便企業(yè)正確把握發(fā)展方向。

（三）重視財務報表的分析全面性

對財務報表數(shù)據(jù)的正確分析，是對財務報表應用的前提。而單獨的財務報表分析不能完整的反映企業(yè)在數(shù)據(jù)使用上的真實水平，所以對財務報表的分析必須全面細致，全方位的對財務進行分析，趨利避害，使其有效的反映企業(yè)的財務水平、經(jīng)營成果，使企業(yè)決策者能夠正確使用財務報表。

定性分析與定量分析是兩種不同的分析方法，適用于不同的指標分析。定量分析是指通過對企業(yè)財務報表中的數(shù)據(jù)進行整合，得出企業(yè)決策所需資料。定性分析是指對企業(yè)無法用數(shù)字衡量的信息，通過專家經(jīng)驗判斷進行分析，常用的定性分析法有德爾菲法，問卷調查法等。在復雜的企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境中存在很多信息不能量化的，所以單一的定量分析不能全面的反映企業(yè)經(jīng)營的真實現(xiàn)狀，在進行財務報表分析時必須適當結合定性分析，以期獲得更加準確的企業(yè)發(fā)展信息。

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關鍵詞 ：財務報表分析；意義；角度及方法；管理角度；重點內容

一、財務報表分析的意義

按《企業(yè)會計準則》中定義：“財務報告是指企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件。財務報告包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。財務報表是對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的結構性表述?！庇韶攧請蟾娴亩x，可以得出兩點結論：一是財務報告是對外提供的報告，服務對象主要是投資者、債權人等外部使用者。按準則講解的說明：“財務報告中的其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料，具體可以根據(jù)有關法律法規(guī)的規(guī)定和外部使用者的信息需求而定，但專門為內部管理需要、特定目的的報告不屬于財務報告的范疇?！币虼丝芍?，財務報告的組成部分可以包括財務報表分析，但僅限于外部使用者需求內的信息。二是財務報告是反應企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的歷史的、靜態(tài)的會計信息文件。財務報表分析的意義為：由于財務報表反應了企業(yè)歷史的、靜態(tài)的會計信息，為了給不同的報表使用者提供決策參考依據(jù)，需要對財務報表數(shù)據(jù)進行比較和分析，評判企業(yè)當前的效益與風險，揭示企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題，預測企業(yè)未來的發(fā)展趨勢。

二、財務報表分析與報表附注

一是定義上不同。按《企業(yè)會計準則》所述：“財務報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表和附注?！笨梢?，財務報表附注是財務報表的組成部分，包括在企業(yè)對外提供的財務報告中。而財務報表分析可以作為財務報告的組成部分，但不是必需的組成部分，其內容按外部使用者的需求而定。

二是內容上不同。財務報表附注是對報表的編制基礎、編制依據(jù)、編制原則和方法、報表重要項目等所作的解釋，是充分披露財務信息的手段。財務報表分析是為報表使用者了解、考核、評價財務報告期內的經(jīng)營業(yè)績、生產(chǎn)經(jīng)營狀況而編制的，是對財務報表的綜合分析，目的是為使用者提供相關的決策參考依據(jù)。

三、財務報表分析的角度及方法

針對不同的財務報表使用者，財務報表分析的角度及方法是不同的。

企業(yè)的投資人主要關注企業(yè)的收益、現(xiàn)金流量、股利分配及企業(yè)價值的提升等；企業(yè)的債權人主要關注企業(yè)資產(chǎn)的流動性、償債能力等；政府機構主要關注企業(yè)經(jīng)營行為是否合規(guī)、合法及企業(yè)社會效用等。對于外部使用者，企業(yè)負責提供財務報告的相關資料，外部使用者按其關注的企業(yè)盈利能力、營運能力、償債能力、發(fā)展能力的某些方面，可按需求要求企業(yè)提供相關的財務報表分析資料，也可自行對企業(yè)財務報表進行分析。主要采用財務比率分析，如：凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報酬率、資產(chǎn)負債率、每股收益等指標，評價出企業(yè)經(jīng)營狀況等方面情況。

企業(yè)內部管理層關注企業(yè)戰(zhàn)略執(zhí)行情況、效益情況、運營中存在的問題等。對于企業(yè)管理層，財務報表分析主要是對預算目標和企業(yè)戰(zhàn)略實現(xiàn)情況的分析，分析對象包括對外提供財務報表和內部管理財務報表，采用的分析方法包括比較分析、因素分析、財務比率分析等方法，結合企業(yè)預算數(shù)據(jù)、歷史數(shù)據(jù)、外部同行業(yè)信息等資料，通過對企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的全面分析，發(fā)掘問題、促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

四、企業(yè)管理角度財務報表分析的重點內容

本文以大慶油田企業(yè)的工作實際為參考，歸納總結了為企業(yè)管理層提供的財務報表分析的四個方面重點內容：

一是企業(yè)戰(zhàn)略概況分析。企業(yè)戰(zhàn)略概況分析的目的是確認企業(yè)利潤形成動因和業(yè)務活動概況，定性評估企業(yè)的競爭優(yōu)勢和獲利能力，具體內容包括生產(chǎn)經(jīng)營狀況、人員情況、業(yè)務量情況等。企業(yè)戰(zhàn)略概況分析非常必要，為后面的財務報表分析提供企業(yè)框架。

二是經(jīng)營成果、收入、成本費用情況分析。經(jīng)營成果、收入、成本費用情況分析是對于企業(yè)利潤表及相關的內部管理報表進行的分析，是企業(yè)財務報表分析的重點。通過對當期數(shù)據(jù)與歷史數(shù)據(jù)比較、計算項目的預算目標完成情況，分析利潤、收入、成本費用的增減變化。

需要財務人員收集掌握影響企業(yè)利潤形成的各方面非財務信息和動因，分析數(shù)據(jù)增減變動的主要原因，揭示出企業(yè)利潤增減是由于外部環(huán)境影響，還是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的因素所致，并預測企業(yè)未來的報酬與風險，為改進經(jīng)營管理提供指導依據(jù)。

三是資本結構分析。資本結構分析主要是對于企業(yè)資產(chǎn)負債表及相關的內部管理報表進行的分析。通過計算資產(chǎn)、負債、所有者權益各項目占總資產(chǎn)的百分比，比較各項目與期初數(shù)的增減變動情況，能夠分析項目的構成是否合理，分析項目變動的主要原因。如流動資產(chǎn)、非流動資產(chǎn)分析，可以看出企業(yè)各項資產(chǎn)的變動，貨幣資金是否充足，是否有存貨積壓，現(xiàn)存固定資產(chǎn)狀況等。

四是財務指標體系分析。財務指標體系分析用于企業(yè)的業(yè)績評價。通過對企業(yè)盈利能力、營運能力、償債能力、發(fā)展能力四個方面財務指標的計算與分析，將企業(yè)財務指標與同行業(yè)標準指標相比較，可以評價企業(yè)業(yè)績情況、發(fā)掘企業(yè)經(jīng)營管理中存在的不足和問題、指導企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動。企業(yè)一般在年度終了進行財務指標體系分析。但財務指標體系分析還存在一些缺陷，一是指標計算基于財務報表，而財務報表質量受到會計準則、財務人員職業(yè)判斷和職業(yè)道德的影響；二是不同企業(yè)指標的標準口徑不同，影響企業(yè)間的有效比較。因此，在財務指標計算分析前，需要對財務數(shù)據(jù)進行評估、調整以保證指標的合理、有效性，并收集同行業(yè)企業(yè)的財務信息。利用財務指標體系分析評價企業(yè)業(yè)績的優(yōu)勢是顯而易見的，財務指標體系分析具備價值判斷、預測、戰(zhàn)略傳達與管理、行為導向的四大功能，這是其他分析所不能清晰達到的。

企業(yè)管理的財務報表分析內容還包括：現(xiàn)金流量分析、稅費上繳分析、專業(yè)成本分析等其他專門情況分析。

五、結論

財務報表分析是對企業(yè)財務報表數(shù)據(jù)進行比較和分析的重要資料，是為使用者決策提供參考依據(jù)的必要手段。企業(yè)財務人員應當掌握財務報表分析的意義、方法及重點內容，提高財務報表分析的質量，通過分析揭示企業(yè)深層次管理問題，為使用者決策提供切實可行、準確科學的參考依據(jù)。

參考文獻：

[1]候志才.淺談財務報表分析方法[J].財會通訊，2012(12).

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二、基于PBL教學法的財務報表分析課程教學模式設計

傳統(tǒng)教學模式下，教學內容體系不完善，缺乏系統(tǒng)的滿足本科教學的課程理論框架；教學方法和手段單一，實踐教學手段落后，難以實現(xiàn)良好的教學效果；考核方式不夠科學，難以客觀反映學生的綜合能力。因此，PBL從以下幾方面優(yōu)化教學模式：

（一）教學內容的優(yōu)化

目前，我國財務報表分析課程教材很多，內容編排不盡相同。有的教材側重于財務報表數(shù)據(jù)之間的比較和比率分析；有的教材著眼于報表項目質量的分析；有的教材以案例為主。這些設計忽略了財務報表分析是作為商務分析中的一個重要環(huán)節(jié)而存在。我們認為，要將財務報表分析置身于商務分析中，它主要包括會計分析和財務分析兩部分。會計分析是指會計信息質量（通常以盈余質量來衡量）的分析，財務析則主要包括：盈利能力分析、現(xiàn)金流分析、信用分析和公司估值。

（二）創(chuàng)設案例情境、設計教學問題

針對上述教學內容，教師應根據(jù)第一部分的教學內容選擇案例并設計教學問題。這些案例和“問題”構成主要教學素材，它們是保證教學質量和效果的首要條件。因此，“案例”和“問題”設計需要經(jīng)過教學團隊的選擇、設計、討論和審核，并且要不斷改進、淘汰和優(yōu)化，以確保案例和“問題”能體現(xiàn)知識體系，以確保教學質量和教學效果。

（三）分組討論

將班級分成若干小組，一般每個小組不超過6人。每個小組討論后，由一名小組代表進行發(fā)言，在發(fā)言過程中教師提出進一步的問題，小組內的其他成員可以進行補充說明。

（四）學生成績的評定

與傳統(tǒng)的教學方法下通過筆試評定學生成績的方式不同，PBL教學法下對學生成績的評定一定要充分體現(xiàn)參與、資料搜集和吸收能力、自主學習和綜合分析能力，并能對每位小組成員的實際貢獻做出較為清晰的界定。

三、完善PBL教學法在財務報表分析課程中應用的建議

（一）提升教師素質

與傳統(tǒng)教學模式相比，PBL中教師從“主導者”向“引導者”轉變，因此教師必須做到以下幾點：第一，更新教學理念。只有教師深入了解、認識了PBL教學的本質特征，并把它轉變?yōu)橐环N教學理念，貫穿到教學過程中，PBL教學模式才能得以有效實施；第二，強化教學活動組織能力。PBL強調團隊式教與學，教師在其中起到組織、協(xié)調和引導作用。很重要的一點是，教師要充分調動每位同學的積極性，讓所有學生參與到教學活動過程中；第三，教學評價能力。PBL教學中，教師要綜合評價學生的資料搜集、參與討論發(fā)言情況、課程學習報告、專業(yè)技能考核、溝通能力情況，這要求教師要具有較高的評價能力。

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關鍵詞：

企業(yè)財務報表；銀行信貸業(yè)務

一、相關概述

對于銀行來講，在進行信貸業(yè)務時需要重視對企業(yè)的信用分析，評估借款人的信用高低，以此來確定借款人未來時期內按照合約及時償還本息的能力和意愿。銀行進行財務報表分析重點是圍繞企業(yè)確定授信等級、評估還款能力、選擇放款方式以及預測未來企業(yè)的盈利趨勢等。只有依靠財務報表分析，準確了解企業(yè)的真實狀況，才能夠切實保證信貸資金的盈利性和安全性。財務報表分析不準確、不合理，決策失誤等問題都會導致銀行決策不準確，最終影響信貸資金的安全和完整，因此有必要強化銀行在信貸業(yè)務中的財務報表分析，為企業(yè)信貸業(yè)務提供必要的支持。

二、銀行信貸業(yè)務中企業(yè)財務報表分析的方法和內容

銀行在信貸業(yè)務中對企業(yè)的財務報表進行分析，其目的主要是為銀行能否為相關企業(yè)提供貸款及信用提供決策支持，相關業(yè)務主要包括履約保證、付款保證以及商業(yè)票據(jù)兌現(xiàn)等表外授信業(yè)務。圍繞企業(yè)的財務報表進行分析時，銀行需要重點關注被授信企業(yè)能否到期歸還本息、能否按時支付利息、能否到期履約保證以及能否支付到期票據(jù)等。銀行對于企業(yè)信貸業(yè)務重點是關注企業(yè)對借款等債務的償還能力，因此在財務報表分析上可以分為短期性分析和長期性分析兩種，其中短期性分析重點關注企業(yè)的財務實力和現(xiàn)金流量情況，長期性分析則重點關注企業(yè)的盈利能力。就管理實踐來講，銀行在信貸業(yè)務中對企業(yè)財務報表分析主要還是從企業(yè)的資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表以及損益表等入手，在此基礎上分析企業(yè)的信用狀況。著重考察企業(yè)的流動比率、速動比率、資產(chǎn)負債率、產(chǎn)權比率、資產(chǎn)報酬率、存貨周轉率以及應收賬款周轉率等財務指標，并對多個財務指標進行綜合分析，最終實現(xiàn)銀行信貸業(yè)務在財務報表分析中的企業(yè)償債能力、運營能力以及盈利能力的分析考察。

三、企業(yè)償債能力分析

對于企業(yè)償債能力來講，按照時間長短可以劃分為短期償債能力以及長期償債能力兩種。其中，短期償債能力主要是指企業(yè)依靠流動資產(chǎn)來對流動負債進行償還的能力。銀行將貸款放給企業(yè)，依靠對企業(yè)短期償債能力的分析可以判斷出銀行的本金以及利息能不能及時收回。正是由于短期償債能力會直接決定著企業(yè)未來的持續(xù)經(jīng)營能力，因此銀行在進行企業(yè)借貸時會首先依靠企業(yè)財務報表進行短期償債能力的分析，這也是企業(yè)進行財務報表分析評價的第一項內容。銀行對于企業(yè)的貸款最為關注的是企業(yè)是否具備充足的資產(chǎn)，并且相關資產(chǎn)是否能夠及時轉化為資金來償還短期債務，在這一方面銀行主要是依靠計算企業(yè)的流動比率、速動比率來對其短期償債能力進行研究分析。一般情況下，企業(yè)的流動比率和速動比率越高，則意味著企業(yè)的短期償債能力就越高。但是需要注意的是，這一指標并不是越高越好，盡管這類指標高意味著企業(yè)的短期償債能力較高，但是也意味著企業(yè)的管理過于保守，資金閑置或者負債利用不充分。因此，銀行在對企業(yè)的短期償債能力進行分析時還應結合企業(yè)的實際情況來進行。結合多方面進行考慮，在進行短期償債能力分析時充分考慮到應收賬款周轉情況以及企業(yè)存貨情況等，全面科學地對企業(yè)的短期償債能力進行判斷，減少判斷失誤。除了短期償債能力分析之外，銀行還應當充分考慮企業(yè)的長期償債能力。企業(yè)長期償債能力的大小一方面取決于企業(yè)自身的獲利能力，另一方面則取決于企業(yè)的資本結構。正是基于此，銀行在對企業(yè)進行資金借貸時可以借助于財務報表，分析其產(chǎn)權比率以及資產(chǎn)負債率，并在此基礎上結合利潤表的利息保障倍數(shù)等對企業(yè)的長期償債能力進行分析。產(chǎn)權比率能夠反映出企業(yè)負債跟所有者權益之間的比例關系，這一指標的大小能夠直接對投資者和債權人的投資風險產(chǎn)生影響，在企業(yè)負債比例較大時，企業(yè)的投資比例就會偏低，就意味著企業(yè)的風險大部分是由企業(yè)的債權人進行承擔，會在很大程度上弱化銀行的債權安全性。除此之外，銀行在使用產(chǎn)權比率分析企業(yè)長期償債能力時，還應當考慮到這一指標的使用是依靠企業(yè)的凈資產(chǎn)來開展的，由于凈資產(chǎn)項目中包含了遞延資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損益以及待攤費用等不確定性項目，支付能力都相對比較弱，因此銀行在使用這一指標時還需要結合有形凈債務率進行分析研究。資產(chǎn)負債率能夠從整體上反映企業(yè)的償債能力，也是銀行進行財務報表分析的重點內容。能夠從企業(yè)的資產(chǎn)總額以及負債總額的相互關系分析判斷出企業(yè)未來的償債能力。在使用資產(chǎn)負債率分析企業(yè)的償債能力時，一般情況下這一指標越低則表示企業(yè)的整體償債能力越高，能夠更好地償還長期債務。但是這也并不意味著這一指標越低越好，在企業(yè)資產(chǎn)負債率過低的情況下，企業(yè)往往過于保守，不能夠有效利用負債進行生產(chǎn)經(jīng)營，很可能會對企業(yè)未來的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生不利影響。銀行在實際的企業(yè)信貸業(yè)務中可以將資產(chǎn)負債率指標考查范圍鎖定在30%-60%，同時結合企業(yè)自身發(fā)展實際和行業(yè)特點，合理確定企業(yè)的資產(chǎn)負債率指標值，依靠資產(chǎn)負債率分析研究企業(yè)收益狀況，合理判斷企業(yè)未來的支付能力。

四、企業(yè)運營能力分析

企業(yè)運營能力的大小在很大程度上關系著企業(yè)的資產(chǎn)管理效率和資金回收情況，對于銀行資金借貸來講也是財務報表分析的重要內容。資產(chǎn)運營能力又指資產(chǎn)管理效率，通常情況下企業(yè)的資產(chǎn)運營能力越高，則表示企業(yè)的資產(chǎn)管理水平越高，在實際分析中可以依靠流動資產(chǎn)周轉率、總資產(chǎn)周轉率、應收賬款周轉率以及存貨周轉率等指標。在這其中，應收賬款周轉率和存貨周轉率是重點分析內容。應收賬款周轉率能夠分析企業(yè)應收賬款的收回速度，是企業(yè)償還債務的重要保證。應收賬款周轉率越高則表示企業(yè)的償債能力越高。而存貨周轉率則表示企業(yè)營銷能力的大小以及產(chǎn)品市場銷售情況的好壞。這一指標應當在一定的合理范圍內，既不能過高，同時也不能夠過低。存貨周轉率過高則表示企業(yè)采購過于頻繁，采購成本增加，同時很容易導致企業(yè)市場銷售機會的錯失，也會導致企業(yè)的資金回籠出現(xiàn)一定的難度。而企業(yè)存貨周轉率偏低則意味著企業(yè)產(chǎn)品市場滯銷，機會增加管理難度和倉儲成本，同時也會占用大量資金，使得資金使用效益和使用效率偏低。上述兩個方面都對于銀行及時收回信貸資金不利，因此也就要求企業(yè)的存貨周轉率維持在合理水平。銀行在對此財務指標進行分析時也需要結合行業(yè)特點和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實際，合理判斷企業(yè)的營運能力狀況。

五、企業(yè)盈利能力分析

銀行在對企業(yè)進行資金借貸時也需要關注企業(yè)的盈利能力，在財務報表分析上重點依靠銷售利潤率、總資產(chǎn)報酬率、每股收益等財務指標實現(xiàn)對盈利能力的分析和判斷。企業(yè)只有實現(xiàn)盈利才能夠保證其未來時期內的存在和發(fā)展，因此銀行將盈利能力作為資金放貸的標準也是合理科學的，基于此，盈利能力也成為企業(yè)管理者和銀行共同關注的問題。一般來講，企業(yè)的盈利能力財務指標越高則意味著企業(yè)盈利能力越強，未來時期內企業(yè)歸還本息的能力也就越大；相反地，企業(yè)的盈利能力指標越低則意味著企業(yè)的盈利能力越低，未來時期內企業(yè)償還本息的能力也就越低。除此之外，銀行在對企業(yè)進行資金借貸時還需要重點考察企業(yè)經(jīng)營性凈收益在整個企業(yè)凈收益中的比重，這一指標能夠反映出企業(yè)主營業(yè)務凈收益的比重。這是由于通過主營業(yè)務活動的凈收益相對比較穩(wěn)定，這一指標越高表明企業(yè)的主營業(yè)務越明確，后期的發(fā)展就越穩(wěn)定。只有確保企業(yè)的凈收益大都是來自于企業(yè)的主營業(yè)務發(fā)展，而不是源于投資交易或者處置資產(chǎn)，才能夠提升企業(yè)收入的可靠性和穩(wěn)定性。同時，實現(xiàn)對企業(yè)盈利能力財務指標的連續(xù)性分析更能夠考察出企業(yè)的盈利能力。

參考文獻：

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篇（5）

作者簡介：秦江萍，石河子大學經(jīng)濟貿易學院博士生導師，研究方向：會計學。

中圖分類號：F234.4文獻標識碼：A文章編號：1672-3309（2009）02-0074-05

2006年2月15日，財政部了包括1項基本準則和38項具體準則在內的新的一整套企業(yè)會計準則體系。新準則的，標志著中國與國際會計準則趨同的企業(yè)會計準則體系正式建立。新企業(yè)會計準則最重要的改變，莫過于在會計計量問題上特別引入并強調了“公允價值”。在國際會計準則中，公允價值的使用已經(jīng)較為普遍，因此，本次公允價值的引入，將被視為中國企業(yè)會計準則與國際會計準則接軌的重要標志。

一、公允價值概念

我國《企業(yè)會計準則》對公允價值的定義是：在公平交易中熟悉情況的雙方自愿進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~。從定義中不難發(fā)現(xiàn)，公允價值要求交易雙方對于交易對象所了解的信息是對稱的，交易是在自愿的條件下進行，而且是公平交易。也就是說，公允價值是為了尋找到交易雙方的利益平衡以達到公允的目的。雖然沒有明確表示，但可以認為，這種公平的交易環(huán)境應該就是競爭性市場。

二、公允價值在我國會計準則中的應用歷程

長期以來，我國一直采用單一的歷史成本作為會計計量屬性。直至20世紀90年代后期在新頒布的部分具體準則中開始引入公允價值概念，從此，我國會計計量屬性經(jīng)歷了曲折的3個階段。

（一）引入公允價值階段

公允價值在我國最早運用是在1998年6月12日的《債務重組》中，這標志著公允價值正式在我國確立并得到應用。該準則規(guī)定，當用非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務或將債務轉為資本時，該非現(xiàn)金資產(chǎn)和轉為的股權都是按公允價值計量入賬的。其后，公允價值又出現(xiàn)在1998年6月24日的《投資》和1999年6月28日的《非貨幣易》里?！锻顿Y》準則規(guī)定，當放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)進行長期股權投資時，投資成本為該非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值；《非貨幣易》準則規(guī)定，當非同類資產(chǎn)交換時，換入資產(chǎn)的入賬價值為換出資產(chǎn)賬面價值與公允價值二者中較低者；在同類資產(chǎn)交換時，則直接以換入資產(chǎn)公允價值作為入賬基準。在準則中還規(guī)定:對于有活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，以市價作為公允價值；本身沒有活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其公允價值可比照相關類似的資產(chǎn)的市價確定；本身及其類似資產(chǎn)均不存在活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其公允價值可用適當?shù)恼郜F(xiàn)率計算現(xiàn)值等方法確定。

（二）回避公允價值階段

2001年初，財政部修訂《債務重組》和《非貨幣易》，淡化了公允價值的應用，較多地采用了賬面價值。這是鑒于我國當時的資本市場、產(chǎn)權市場、要素市場不成熟，缺乏活躍的市場，專業(yè)人才比較少，公允價值難以獲得，加之監(jiān)督機制不健全，企業(yè)在運用這些會計準則時隨意性大，濫用公允價值或借助關聯(lián)交易或打著債務重組的旗號弄虛作假，編造利潤，出具不真實的財務報告。財政部為防止人為操縱利潤情況進一步惡化，盡可能回避公允價值，將重組收益避開利潤表，直接進入資產(chǎn)負債表的資本公積項目。這是財政部根據(jù)現(xiàn)實情況做出的無奈而又明智的選擇，是一種消極被動的辦法。

（三）重新引入公允價值階段

回避公允價值顯然與國際潮流相左。否定我國公允價值運用的可能性，強調我國的會計環(huán)境的不完善，是對我國“完全市場經(jīng)濟地位”的自我否定。我國在會計標準中對公允價值的態(tài)度已成為我國會計國際化與執(zhí)行WTO基本規(guī)則和有關協(xié)議的最大障礙之一，嚴重影響了我國的投資環(huán)境和經(jīng)濟利益，公允價值的運用能夠有效地解決這些問題，對我國取得完全市場經(jīng)濟地位有著至關重要的現(xiàn)實意義。

2006年2月15日，財政部了包括1項基本準則和38項具體準則在內的企業(yè)會計準則體系，該體系重新引入并確立了公允價值計量屬性的地位。新《基本準則》明確地將公允價值作為會計計量屬性之一，具體準則在會計計量方面大量引入公允價值計量，其中直接涉及公允價值計量的具體準則有17項，占38項具體會計準則的比例高達44.74%，要求披露公允價值的準則有9項。公允價值是新會計準則最大的亮點，無論是概念還是具體運用的范圍都充分借鑒了國際會計準則，體現(xiàn)了與國際會計準則趨同的大方向。但我國在引入公允價值計量屬性時，并沒有完全照搬國際會計準則或美國等國家的會計準則，而是在堅持與國際會計準則趨同方向的前提下，充分考慮我國目前的經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)體制和公司治理，以及法律、文化等會計環(huán)境，不是簡單地追求相同，而是保持了中國特色。

三、公允價值對財務報表的影響

盡管在2006年財政部頒布的新企業(yè)會計準則中初步規(guī)定了公允價值的確認方法，但就目前而言，公允價值尤其是不存在活躍市場的資產(chǎn)或負債的公允價值的計量仍然面臨一定的困難。正是由于這些困難的存在，使得公允價值的確定具有一定的彈性，從而導致了公允價值計量方式對財務報告的重大影響。筆者就幾個常用的以公允價值計量的會計項目，淺談一下引入公允價值前后對資產(chǎn)負債表和利潤表可能的影響。

（一）金融資產(chǎn)

《企業(yè)會計準則第22 號――金融工具確認和計量》規(guī)定: 以公允價值計量及其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)( 如交易性金融資產(chǎn)) ， 公允價值變動形成的利得或損失， 應當計入當期損益。按新會計準則的規(guī)定， 交易性金融資產(chǎn)按公允價值計量的結果是，無論是已實現(xiàn)的投資收益( 金融資產(chǎn)已出售部分) ， 還是未實現(xiàn)的投資收益( 期末金融資產(chǎn)公允價值變動損益) ， 都會影響當期利潤。若當期股票或債券價格上升， 公司當期利潤就會增加； 若當期股票或債券價格下降， 公司當期利潤就會減少。

該準則又規(guī)定: 可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外， 應當直接計入所有者權益， 在該金融資產(chǎn)終止確認時轉出， 計入當期損益。相對于交易性金融資產(chǎn)而言， 可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不甚明確?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)相當于一個巨大的利潤“蓄水池”， 這些可供出售的金融資產(chǎn)將來被處置時， 有可能釋放出利潤。

從上市公司已公布的2007 年半年報來看， 凈利潤成倍增長的公司不少。在這些上市公司中， 部分公司業(yè)績的增長來自于業(yè)務的提升， 但是也有一些公司業(yè)績的增長來自新會計準則公允價值計量方式的應用。截至2007 年8 月30 日， 滬深兩市共有1435 家上市公司當年的半年報。統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示， 報告期末上市公司共持有2.88 萬億元交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)， 其中絕大部分是對其它上市公司的股權投資。在已披露半年報的上市公司中， 有340家持有交易性金融資產(chǎn)、247 家持有可供出售金融資產(chǎn)， 剔除重復的， 共有486 家公司持有兩類金融資產(chǎn)中的一種或兩種， 占1435 家公司的34%。

交易性金融資產(chǎn)主要是指為了近期內出售而持有的金融資產(chǎn)， 劃分為此類金融資產(chǎn)的大多是上市公司為賺取二級市場差價的投資。數(shù)據(jù)顯示， 已披露2007 年半年報的公司共持有交易性金融資產(chǎn)約3942 億元， 其中排名前20 家的公司持有3859 億元， 占總金額的98%。一些上市公司的公允價值變動收益無疑是舉足輕重的。有10家公司上半年的公允價值變動收益超過了凈利潤的50%。界龍實業(yè)就是一個典型的例子， 該公司上半年實現(xiàn)凈利潤410 萬元， 而其公允價值變動收益就高達405 萬元。

實行公允價值計量后，金融資產(chǎn)的公允價值波動計入當年損益，也將對上市公司的利潤產(chǎn)生較大的影響。雖然真正能反映企業(yè)盈利情況以及持續(xù)經(jīng)營能力的指標是經(jīng)營活動現(xiàn)金流，但是按公允價值計量后，強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，也容易評價企業(yè)通過使用衍生工具進行風險管理的有效性，實現(xiàn)了建立與國際慣例接軌的會計標準。

（二）長期股權投資

新準則規(guī)定: 1.以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資， 應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。2.投資者投入的長期股權投資， 應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本， 但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。其中， 對于投資者投入長期股權投資的初始計量與存貨的計量一樣， 企業(yè)管理當局也可以根據(jù)需要選擇不同的價值進行計量。

投資收益科目主要是用來核算長期股權投資的投資和處置收益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期金融資產(chǎn)的收益。而2007年上市公司業(yè)績增長的一個突出特點就是投資收益大幅度飆升。半年報顯示， 蘇常柴報告期內實現(xiàn)利潤總額19863.49萬元， 同比增長474.76%， 凈利潤為17379.35萬元， 增幅達403.71%。凈利潤暴增主要原因是投資性收益激增。報告期內， 實現(xiàn)投資收益高達13309.42萬元，約占凈利潤總額的77%， 其中包括出售 144 萬股“西北軸承”股票增加利潤 1500 余萬元 和將所持有的“福田汽車”股票中的 1000 萬股作為交易性金融資產(chǎn)增加的利潤 1.18 億元?？梢?，以公允價值計量后投資收益核算項目的增減幅度巨大。

（三）投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。新準則第10條和第11條規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。

這一屬性的采用對房地產(chǎn)企業(yè)特別是地產(chǎn)類上市公司的影響是深遠的。短期內，會對企業(yè)的賬面利潤產(chǎn)生重大影響，從長遠來看，還會影響企業(yè)的戰(zhàn)略決策和投資決策。由于在我國目前房地產(chǎn)業(yè)非常景氣的市場環(huán)境里，投資性房地產(chǎn)都是以歷史成本計價，所以一般情況下，投資性房地產(chǎn)的公允價值都高于成本價。如果采用公允價值計量，公允價值大于賬面價值的數(shù)倍溢價將在2007年的財務報表中得到確認，資產(chǎn)劇增，巨大的利潤也將顯現(xiàn)出來，這將可能極大地改變企業(yè)的財務報表數(shù)據(jù)，導致地產(chǎn)上市公司，尤其是擁有投資性地產(chǎn)的上市公司的利潤在短期內發(fā)生劇烈變化。

（四）非貨幣性資產(chǎn)交換

非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補價)。在原準則下，非貨幣易的雙方，均以換出資產(chǎn)的賬面價值加上相關稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價值。只有收到補價時，才可以用公允價值計算換入資產(chǎn)入賬價值并確認收益。新準則第3條規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。這兩個條件是:該項交換具有商業(yè)實質；換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

由此看來，新準則對滿足一定條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，是以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。與歷史成本法相比，公允價值的引入一方面還原了換入資產(chǎn)的公允價值，另一方面確認了換出資產(chǎn)公允價值的損益。雖然這種損益只是歷史成本法下被掩蓋的潛在損益的釋放與體現(xiàn)，但是由此所帶來的利潤的巨大波動將不可避免。當換出資產(chǎn)的公允價值大于其賬面價值時，非貨幣易將增加企業(yè)的利潤，對當期資產(chǎn)結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產(chǎn)均會產(chǎn)生很大影響。

（五）債務重組

上海證券報2006年12月29日所作的統(tǒng)計顯示，2006年我國有254 家公司進行了債務重組，其中 S股超過100家，債務重組的程度和規(guī)?？上攵?，《債務重組》準則的修訂對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果具有重大影響。按照新準則規(guī)定，對于債務人而言，在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的情況下，債務重組所產(chǎn)生的收益將由兩部分組成，一部分是重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，另一部分是轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，兩者均計入損益。新準則改變了舊準則一刀切的規(guī)定，將原來因債權人讓步導致債務人修改債務條件償還負債獲得的收益全部計入資本公積的做法，改為計入當期損益，且對于實物抵債業(yè)務，引進公允價值作為計量屬性，這將增加債務人的利潤，并直接反映在當期利潤表中，可能會極大地提升其每股收益水平。

（六）企業(yè)合并

在 《企業(yè)會計準則第20號――企業(yè)合并》中，針對同一控制和非同一控制下的合并，分別采取“權益法”和“購買法”兩種會計處理。非同一控制下的企業(yè)合并視同一個企業(yè)購買另外一個企業(yè)的交易，按照購買法進行核算，按照公允價值確認所取得的資產(chǎn)和負債。在購買日，購買方的合并成本大于確認的各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值凈額的差額，確認為商譽。企業(yè)應于每個會計期末，對商譽進行減值測試，計算確定其減值金額。對商譽測試的減值部分，應計入當期損益。在購買日，購買方的合并成本小于確認的各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值凈額的差額，為負商譽。在對取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值進行復核后，計入當期損益。企業(yè)合并過程中發(fā)生的各項相關費用，應于發(fā)生時計入當期損益。會計期末，對商譽進行減值測試時，按照測試確認的金額在資產(chǎn)負債表上列示，差額計入當期損益，減少留存收益。對于負商譽，重新評估后，在損益中確認，同時增加留存收益。

（七）收入

新準則規(guī)定: 企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額， 但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式， 實質上是具有融資性質的， 應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額， 應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷， 計入當期損益。而舊準則規(guī)定：在分期收款銷售方式下，企業(yè)應按合同約定的收款日期分期確認收入；同時，按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比例計算出本期應結轉的銷售成本。采用分期收款方式的企業(yè)，由于收款期較長，舊準則銷售當期一般不會確認收入，而新準則在銷售時即可根據(jù)公允價值確認收入，因此同舊準則相比，新準則在商品銷售的同期無疑多確認了商品銷售收入。

除上述方面之外，公允價值還在很多業(yè)務中被作為計量標準。例如，利用關聯(lián)交易調整損益，無論是在歷史成本法還是公允價值計量屬性下，關聯(lián)交易都是上市公司操縱利潤的重要手段之一。與歷史成本相比，公允價值計量中大量估計因素的使用，加大了企業(yè)利用關聯(lián)關系進行盈余管理的可能性。盡管在新準則中，對公允價值在關聯(lián)交易中的應用提出了一些限制性條款，保持了一種謹慎的態(tài)度，但是在目前關聯(lián)交易非關聯(lián)化的資本市場上，很難保證公司不會利用關聯(lián)交易低價獲取優(yōu)質資產(chǎn)，利用公允價值調整企業(yè)損益。再如，融資租賃業(yè)務，在租賃開始日，對租入資產(chǎn)的入賬價值的認定引入了公允價值概念。在經(jīng)營租賃售后租回業(yè)務中，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應當計入損益，這將對發(fā)生該項業(yè)務的企業(yè)當期利潤有一定影響。

四、對公允價值在我國應用的幾點建議

盡管在公允價值應用過程中，我們面臨著很多困難，但筆者認為，只要我們從以下幾個方面入手，就能夠提高公允價值的可靠性，促進公允價值計量屬性的完善與發(fā)展。

（一）加強公允價值理論研究，建立公允價值計量準則

對于公允價值的采用來說，完善的理論比活躍的市場和高素質的人更重要。目前，我國理論界對公允價值計量屬性的研究仍然十分有限。我們需要借鑒國外先進的研究成果，制訂符合我國國情的公允價值準則框架，在此基礎上，制訂邏輯一致的(非金融工具)會計準則。但在目前的準則體系下，公允價值計量還很難真正做到與國際接軌，加強公允價值的理論研究，建立公允價值計量準則已經(jīng)成為當務之急。

（二）加強相關法規(guī)制度建設

當前，我國迫切需要加快市場交易的立法，并建立公平、開放、自由、誠信的交易規(guī)則體系。鑒于新的會計準則對上市公司會計確認、計量和報告產(chǎn)生重大的變化，應相應地修改中國證監(jiān)會的相關法規(guī)，使得上市公司財務指標的計算及會計信息的披露盡可能地與會計準則的要求協(xié)調一致；同時，應盡快修改完善與會計相關的法律法規(guī)，加大對違法行為的處罰力度，使違法行為的預期成本遠遠高于所獲收益，從而警示會計造假者，并形成威懾。實行市場退出機制，把那些不遵守行業(yè)操守，出現(xiàn)失信行為的企業(yè)或個人驅逐出相關的行業(yè)，從而促使廣大會計人員自覺按照公允價值確認、計量和報告企業(yè)經(jīng)營和財務狀況。

（三）進一步完善市場環(huán)境

我國現(xiàn)階段的市場環(huán)境并不完善，因此交易價格可能難以達到公允，并有可能成為利潤操縱的手段。因此，應當進一步完善資本市場，擴大外匯市場和黃金等貴金屬市場，建立充分競爭的生產(chǎn)要素交易市場，特別是產(chǎn)權交易、市場金融工具交易和發(fā)達的專業(yè)評估市場。同時，要打破行業(yè)壟斷，允許私營、民資進入金融、保險等領域；打破分業(yè)經(jīng)營的限制，鼓勵混業(yè)經(jīng)營，引入充分的市場競爭機制。

（四）規(guī)范資產(chǎn)評估流程，加強資產(chǎn)評估的隊伍建設

資產(chǎn)評估是公允價值確認的重要途徑之一，公允價值的完善離不開資產(chǎn)評估的發(fā)展。但是，在我國目前的市場環(huán)境中，資產(chǎn)評估的流程尚不規(guī)范，資產(chǎn)評估隊伍建設有待加強。

首先，應強化對資產(chǎn)評估機構的監(jiān)管。一方面，我們應當提高檢查監(jiān)管部門的監(jiān)管水平，提高監(jiān)管人員的業(yè)務素質和職業(yè)道德水平。從技術上防范資產(chǎn)評估機構違規(guī)操作，并提高對資產(chǎn)評估機構違規(guī)操作的識別能力。另一方面，應當發(fā)揮社會監(jiān)督的作用，積極提倡、鼓勵社會公眾參與監(jiān)督；其次，應加強繼續(xù)教育，不斷提高注冊資產(chǎn)評估師的素質；最后，應減少守信成本，增大失信損失，改善評估執(zhí)業(yè)環(huán)境。只有從以上幾方面入手，加強資產(chǎn)評估隊伍建設，才能在最大程度上保證資產(chǎn)評估的公允性，從而為公允價值的應用創(chuàng)造良好的條件。

（五）加強職業(yè)道德教育，提高財務人員的職業(yè)素質

交易是人的活動，公允價值是人們計量經(jīng)濟業(yè)務的手段，沒有高素質的會計人員，公允價值不可能得到合理地估計和運用。公允價值應用過程中需要大量的職業(yè)判斷。在新舊準則交替之際，加大教育投入，轉變會計人員的計量觀念，培養(yǎng)具有公允價值觀念、懂得理論與實務的會計人員，是公允價值得以全面使用的必備條件，也是降低公允價值計量成本、應用公允價值的需要。另一方面，公允價值應用中大量不確定因素的使用，為企業(yè)利潤操縱提供了方便，這就要求我們加強會計人員的守法意識和道德教育。從主觀上消除利潤操縱的動機，是杜絕利用公允價值操縱利潤的根本措施。

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篇（6）

FCH是Oracle的電子商務套件（E-Business Suit， EBS）子模塊，它提供基于財務科目的合并處理系統(tǒng)，可實現(xiàn)企業(yè)集團直接抽取子系統(tǒng)科目的數(shù)據(jù)實現(xiàn)自行合并，進而消除基于“報表”合并帶來的不利因素。然而，F(xiàn)CH并不能提供完全滿足企業(yè)財務管理中財務報表合并的實際需要?；贠racle FCH的報表合并系統(tǒng)主要是利用Oracle OAF（Oracle Application Framework）框架，采用B/S（Browser/Server，瀏覽器/服務器）架構，嵌入OWC（Office Web Component）控件，充分利用Excel已有的報表處理功能，對Oracle FCH進行客戶化開發(fā)、擴展和改進來實現(xiàn)的。其特點是開發(fā)周期短，見效較快，充分考慮最終用戶的操作習慣，能與企業(yè)集團的Oracle EBS系統(tǒng)實現(xiàn)深度無縫集成，具有較好的安全性等。

二、客戶化開發(fā)需求分析

由于FCH提供的是基于財務科目的合并處理，而DF企業(yè)集團需要一個包括財務合并及合并報表管理的集成系統(tǒng)，F(xiàn)CH僅提供標準的試算平衡表和基于多維管理分析的EPB（Enterprise Planning and Budgeting）報表，各種法定財務報表需要擴展開發(fā)，需要開發(fā)一個報表系統(tǒng)來滿足企業(yè)集團對報表管理的要求；DF企業(yè)集團原有的財務系統(tǒng)是通過100多張報表來收集財務信息，分為月報、半年報及年報，而這些報表中只有部分數(shù)據(jù)可以裝進FCH中，需開發(fā)客戶化報表數(shù)據(jù)收集功能模塊；DF企業(yè)集團都是通過報表來提交或收集信息，原有系統(tǒng)無法轉變?yōu)橥ㄟ^科目余額表的方式來填報數(shù)據(jù)，需要擴展開發(fā)一個報表數(shù)據(jù)填報功能模塊，并將子公司上報的報表翻譯成科目余額表；同時系統(tǒng)需要具有匯總功能、將FCH的結果回寫客戶化報表功能、數(shù)據(jù)驗證（包括表內驗證、表間驗證、歷史驗證、與FCH科目余額表的驗證、與關聯(lián)交易平臺記錄驗證等）功能等；企業(yè)集團客戶希望建立一個關聯(lián)交易平臺，而FCH本身提供了基于科目余額的內部往來匹配報表，但無法提供基于明細信息的核對，因此需開個一個客戶化關聯(lián)交易平臺，幫助企業(yè)集團用戶核對往來賬目。

在財務報表合并系統(tǒng)客戶化工具的選擇上需主要考慮以下四個因素。一是用戶操作界面盡量與原有系統(tǒng)操作方式接近；二是系統(tǒng)應具備靈活的可配置性，企業(yè)集團報表的現(xiàn)狀是每年都有三分之一的報表模板變更，因此需要提供非常靈活的報表配置功能，以滿足每年年底對報表模板進行及時調整的要求；三是開發(fā)工具需要能簡便地交付給客戶維護；四是開發(fā)完成的財務合并系統(tǒng)與EBS集成，并提供給用戶統(tǒng)一的系統(tǒng)入口和統(tǒng)一的界面風格。

三、報表合并系統(tǒng)設計

根據(jù)客戶化開發(fā)需求分析，結合Oracle FCH的特點和目前流行的開發(fā)語言及工具，本系統(tǒng)在研究設計過程中采用FCH+JSP+Excel插件組合方案。其原理是通過JSP開發(fā)數(shù)據(jù)管理頁面和報表模板定義頁面等；通過嵌在JSP頁面中的Excel插件，用戶可以從本地Excel復制報表內容并粘貼到JSP頁面中的Excel插件上，并實現(xiàn)數(shù)據(jù)上傳；通過JSP頁面中的Excel可以查看報表并修訂更新其中內容；FCH中完成合并抵消計算。由于客戶化的JSP和Excel插件均可以方便地集成在Oracle EBS中；JSP采用Oracle標準開發(fā)工具，開發(fā)技術難度一般，而Excel插件采用第三方提供的功能，開發(fā)技術難度中等；用戶所上傳報表即所見報表，可以方便的在JSP頁面上修改報表并提交，交互性較好，且與DF集團三級子公司的原有報表系統(tǒng)操作一致，故用戶操作困難程度較低，方便用戶使用。

其一，財務報表合并業(yè)務流程。按照業(yè)務流程管控財務業(yè)務工作是財務管理最重要的管控措施之一，同時按業(yè)務流程推進業(yè)務信息化和研發(fā)應用軟件也是當前國際上最流行、最新的趨勢。企業(yè)集團的財務報表合并系統(tǒng)的整體業(yè)務流程圖如圖1所示，合并業(yè)務的方向是自底向上。

其二，財務報表合并系統(tǒng)的合并業(yè)務步驟。 DF企業(yè)集團財務報表合并系統(tǒng)由三個子系統(tǒng)構成， 即關聯(lián)交易平臺、報表管理平臺和Oracle標準模塊報表合并中心（FCH）。 各子系統(tǒng)的業(yè)務步驟如下。

（1）關聯(lián)交易平臺子系統(tǒng)流程設計。首先由集團旗下的各單位在規(guī)定的扎帳日期之前核對截止上月的關聯(lián)交易，并有總部關聯(lián)交易會計負責監(jiān)督；其次各單位可以在關聯(lián)交易平臺中運行差異報告，并根據(jù)差異報告的結果各單位調賬，并有總部關聯(lián)交易會計負責監(jiān)督；第三步是由總部關聯(lián)交易會計或相應層級合并節(jié)點關聯(lián)交易會計在關聯(lián)交易平臺中對單位扎帳；第四步是由總部關聯(lián)交易會計或相應層級合并節(jié)點關聯(lián)交易會計在關聯(lián)交易平臺中運行差異報告，根據(jù)差異報告結果調整集團關聯(lián)交易差異的門檻值，鎖定自動抵消的質量；第五步是由總部關聯(lián)交易會計或相應層級合并節(jié)點關聯(lián)交易會計在關聯(lián)交易平臺中提交自動抵消處理程序，系統(tǒng)根據(jù)用戶設定的門限值，自動生成抵消分錄；第六步是根據(jù)第四步和第五步產(chǎn)生的結果，總部關聯(lián)交易會計或相應層級合并節(jié)點關聯(lián)交易會計在關聯(lián)交易平臺中手工調整各單位之間的關聯(lián)交易事務處理信息，并手工編制相關的抵消分錄；第七步由總部關聯(lián)交易會計或相應層級合并節(jié)點關聯(lián)交易會計在關聯(lián)交易平臺中導出關聯(lián)交易調整和抵消的匯總分錄，并提交綜合會計；第八步是由合并綜合會計將關聯(lián)交易平臺中導出的關聯(lián)交易抵消信息導入到FCH中控制合并結果。

（2）報表管理平臺子系統(tǒng)。下屬子公司填報、上報報表流程設計。首先是各單戶在關聯(lián)交易平臺扎帳后，登錄報表管理平臺填報科目余額，完成資產(chǎn)負債科目余額表和損益類科目余額表；其次各單位打開需要填報的DF會計報表（在報表管理平臺中），通過報表的計算公式自動生成部分主表和附表；第三步是由各單位用戶繼續(xù)填寫無法自動生成的報表，完成所有報表的填寫；第四步由下級單位的會計主管登錄報表管理平臺，利用系統(tǒng)提供的批量驗證功能對報表進行批量的校驗，并根據(jù)校驗結果判定是否可以上報本單位報表，如果報表驗證失敗，但確實是由于本單位特殊情況引起的，則要求利用報表管理平臺提供的報表備注功能填寫報表填報說明，如果由于填報錯誤引起的校驗失敗，則要求相關會計重新填報報表；第五步對通過驗證或者已編寫填報說明的報表，下級單位的會計主管可以在報表管理平臺中完成上報；第六步由上級單位的會計主管登錄報表管理平臺，利用系統(tǒng)提供的報表狀態(tài)查詢功能，可以查看下級單位的報表上報情況，督促下級單位及時高質量的填報會計報表；第七步是由上級單位的會計主管登錄報表管理平臺，利用系統(tǒng)提供的報表批量驗證功能，對報表進行批量驗證，可以通過報表狀態(tài)查詢功能，查看批量驗證的結果；第八步是由上級單位的會計主管在報表管理平臺中，對下級單位的單張報表進行審核，審核后的報表將不允許下級單位撤銷審核，同時系統(tǒng)提供了批量審核功能，上級單位用戶可以制定某一實體下的一批報表批量審核。

本部門單位流程設計。第一步由總部合并報表會計提交程序，將本部若干家單位核算科目同步到FCH中；第二步是由總部會計提交匹配檢查報表，找到尚未維護映射關系的科目；第三步是總部會計科目映射關系，并創(chuàng)建新的映射關系版本；第四步是本部各單位會計登錄財務合并中心（FCH），提交程序，將各單位的科目余額表導入到FCH中；第五步是總部合并報表會計在FCH中對DF集團公司本部（匯總）節(jié)點提交第一次試合并，目的在于找到本部各單位往來余額之間的差異；第六步是由總部合并報表會計提交公司匹配報表，發(fā)現(xiàn)本單位內部往來余額之間的差異；第七步是總部合并報表會計協(xié)調本部各單位調整內部往來余額的差異；第八步由籌備組各單位重新提交科目余額表；第九步是籌備組各單位登錄報表管理平臺填報表，完成后上報；第十步是籌備組各單位關帳；第十一步是總部合并報表會計在收審完各子公司報表后，在總部帳套中編制長期股權投資核算分錄；第十二步是總部會計登錄財務合并中心，提交科目余額傳輸程序，將集團總部核算系統(tǒng)的科目余額導入到財務合并中心；第十三步是總部合并報表跨級繼續(xù)集團合并流程，同時總部會計編制總部報表；第十四步是等集團合并完成后，總部關閉核算系統(tǒng)集團總部帳套。

（3）Oracle標準模塊報表合并中心（FCH）子系統(tǒng)。集團財務合并流程設計。第一步是由總部合并報表會計登錄報表管理平臺，提交驗證報表程序，并審核子公司報表，同時，替子公司提交科目余額表；第二步是總部會計編制長投合并調整分錄；第三步是總部會計在報表管理平臺編制固定調整分錄，并導入財務合并中心；第四步是總部會計在報表管理平臺填寫審計調整分錄，并導入財務合并中心；第五步是由總部會計從關聯(lián)交易平臺中導入關聯(lián)交易抵消分錄；第六步是由總部會計提交財務合并流程，系統(tǒng)根據(jù)事先定義的自動抵消規(guī)則產(chǎn)生長投及本部單位往來抵消分錄，并將過入的外部抵消分錄導入到匯總的科目余額表；第七步是由總部會計根據(jù)系統(tǒng)合并的結果，調整合并規(guī)則和外部抵消分錄，多輪合并試算后確定合并結果。

編制并分發(fā)合并報表。第一步是由總部合并會計登錄報表管理平臺，利用事先定義的取數(shù)公示生成合并報表，包括集團合并資產(chǎn)負債表、利潤表及一部分損益類附表，同時也完成本部匯報資產(chǎn)負債表、利潤表及一部分損益類附表；第二步是總部合并報表會計繼續(xù)編報集團及本部的其他報表；第三步由總部合并報表會計將本部匯總及集團合并報表導出并打印，準備向領導匯報材料；第四步是由總部合并報表會計組織向領導匯報。

四、結論

財務報表合并本身一直是財會界公認的四大難題之一，因此財務報表合并的信息化即財務報表合并系統(tǒng)也存在較大難度。通過客戶化財務報表合并系統(tǒng)的開發(fā)和實施，結果表明本系統(tǒng)的實施，對DF企業(yè)集團的財務流程進行了重組和優(yōu)化，徹底改變整個公司財務和會計業(yè)務底層次離散化應用信息技術的現(xiàn)狀，實現(xiàn)財務報表合并和數(shù)據(jù)管理的集成化和信息化，顯著提高財務信息資源的開發(fā)、共享和利用水平，較好地滿足財務分析和內部財務控制對財務信息的必要性、準確性、及時性的要求，進而滿足DF企業(yè)集團建立現(xiàn)代信息化財務管理體系的需求。

參考文獻：

篇（7）

公允價值是指資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~。上世紀 90年代以來，隨著衍生金融工具的大量產(chǎn)生，人們日益關注對企業(yè)商譽、衍生金融工具等資產(chǎn)和負債的確認和計量。由于歷史成本計量的會計信息缺乏相關性和及時性，使得現(xiàn)行財務報告過度關注歷史、成本和利潤，忽視未來、現(xiàn)金流和價值。公允價值會計因其潛在的高度相關性，受到了人們的高度重視?！叭绾谓鉀Q公允價值應用所帶來的新的會計理論和方法問題、實現(xiàn)傳統(tǒng)會計理論和實務的創(chuàng)新、提高會計信息的決策有用性、使會計在日益復雜多變的現(xiàn)代市場經(jīng)濟大環(huán)境中求得生存和發(fā)展就成為國內外會計研究中最重要的課題之一。完全可以說，如果能夠得到深入研究的話，公允價值將成為會計發(fā)展史上的又一個里程碑！

一、公允價值在投資性房地產(chǎn)準則中的應用影響分析

1.投資性房地產(chǎn)準則制定的背景

房地產(chǎn)行業(yè)作為我國第三產(chǎn)業(yè)的一個組成部分，其交易日趨活躍，在國民經(jīng)濟中的作用也日趨凸顯，適時分析新的會計準則對該行業(yè)的影響顯得十分必要與重要。投資性房地產(chǎn)只是房地產(chǎn)業(yè)的一個部分，主要是指“為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)?！敝饕ǎ阂殉鲎獾耐恋厥褂脵?，持有并準備增值后轉讓的土地使用權以及已出租的建筑物，從而把為生產(chǎn)商品，提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)排除在本準則之外。對于投資性房地產(chǎn)，如果將其作為一般的固定資產(chǎn)看待并提取折舊，其凈值往往不能反映投資性房地產(chǎn)的真實價值。在這種情況下，將投資性房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)處理顯然是不合適的.但是，將它們按照流動資產(chǎn)以成本與市價孰低的計價原則來處理，也是不合適的。所以應該給投資性房地產(chǎn)制定一個專門的準則。

2.準則中對投資性房地產(chǎn)的有關規(guī)定

新準則規(guī)定：企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。這意味著地產(chǎn)公司可以對兩種模式進行選擇。而且計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。已采用公允價值模式的，不得從公允價值模式轉為成本模式。從原有成本模式轉為公允價值模式的，公允價值與原賬面價值的差額調整留存收益。準則還規(guī)定，如果投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。之所以對采用公允價值計量的房地產(chǎn)不再計提折舊了，主要是折舊的部分已經(jīng)通過公允價值跟賬面價值之間的差額調整留存收益而相應地得到了補償了。公允價值計量模式的引入正式奠定了重估凈資產(chǎn)值的方法作為房地產(chǎn)上市公司估值的核心地位。這必將引導市場對該項方法進一步的認可。而且隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是人民幣升值和我國經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展，新會計準則采用后，肯定會引導市場更多的關注各項投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實價值，并使重估凈資產(chǎn)值的估值方法成為評估投資性房地產(chǎn)企業(yè)的主要標準之一。

二、對財務報表的影響

1.對資產(chǎn)負債表的影響分析

新準則的規(guī)定主要對擁有大量投資性房地產(chǎn)的企業(yè)產(chǎn)生影響，而對于持有數(shù)目龐大的作為存貨性質房產(chǎn)的普通居民住宅開發(fā)企業(yè)來說，除了部分投資性土地儲備外，會計核算并無太大變化。原來分別在存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)科目中核算和列示的投資性房地產(chǎn)，將統(tǒng)一“轉移”到“投資性房地產(chǎn)”中，原有的資產(chǎn)結構被改變，在其他條件不變的情況下流動資產(chǎn)數(shù)量下降，流動比率會受到影響。準則同樣規(guī)定在滿足一定條件時，企業(yè)可以采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，我認為在這種情況下企業(yè)采取何種計量方式會受市場行情、管理層意愿以及稅收狀況的影響，資產(chǎn)負債表的形態(tài)也會呈現(xiàn)不同的變化。當投資性房地產(chǎn)的市場行情看好并存在可靠的公允價值時，如果企業(yè)選擇繼續(xù)按成本模式計量，不會影響其高價轉讓或賺取高額租金收入。但是如果按公允價值計量，在繼續(xù)持有這項資產(chǎn)的情況下，企業(yè)當期利潤增加導致所有者權益增加，資產(chǎn)規(guī)模也相應擴大。在投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)轉換的情況下，市場價值看好的房地產(chǎn)轉換為其他資產(chǎn)時會增加所有者權益，而其他資產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)時，公允價值與賬面價值的差額將全部記入損益，因此企業(yè)的資產(chǎn)收益率會受房地產(chǎn)價值的影響。

2.對利潤表的影響

投資性房地產(chǎn)準則對利潤表的影響主要在以下幾個方面：

（1）期末以公允價值后續(xù)計量，如果市場行情看好，則當期利潤增加。由于以這種模式計量的房地產(chǎn)不需計提折舊或進行攤銷，變相的減少了成本支出，也會一定程度上增加當期利潤。

（2）投資性房地產(chǎn)與其他資產(chǎn)相互轉換的情況下，無論轉換為哪種資產(chǎn)其的入賬價值都為當時的公允價值。但是，公允價值與原賬面價值之間差額的處理有所不同。如果存貨或其他資產(chǎn)轉為投資性房地產(chǎn)，差額將計入損益。行情看好時，當期利潤增加，企業(yè)若能夠推遲轉換，不但可以繼續(xù)維持客觀的租金收益，更等待價值進一步上漲之后獲得更高轉換收益；如果投資性房地產(chǎn)轉化為其他資產(chǎn)，高于賬面價值的部分計入所有者權益，低于部分計入損益，減少當其利潤，造成利潤率的下降。

3.對財務比率的影響

財務比率分析是企業(yè)財務評價中最基本的方法，它是評價企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的重要指標，也是股權投資者選擇投資對象、債權人評價信貸風險的基本依據(jù)。

（1）盈利能力比率。在前面的分析中，已經(jīng)可以看到公允價值在新準則中的應用使得部分比率顯著變化，同時由于公允價值易受市場經(jīng)濟狀況影響，這類指標可能有大幅的震蕩。例如期末后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)時，如果市場行情看漲，大量持有此類資產(chǎn)的企業(yè)當期利潤增加，凈資產(chǎn)收益率、每股收益等反應盈利能力的比率也相應上升，資產(chǎn)負債率等反應企業(yè)長期融資能力的指標也呈現(xiàn)利好的趨勢。但如果證券市場的價格變化過于劇烈，此類比率將會出現(xiàn)劇烈波動。同樣的情形在債務重組、非貨幣易和合并中出現(xiàn)，主要取決于公允價值與原賬面價值的差額以及差額所記入的科目。

（2）短期償債能力與長期融資能力指標。短期償債能力指標主要包括流動比率、速動比率、現(xiàn)金流動比率等。此類比率的變化取決于公允價值對負債規(guī)模、流動資產(chǎn)、短期投資和存貨等科目的影響。以投資性房地產(chǎn)來講，將其從存貨科目轉移并單列，會在一定程度上降低流動資產(chǎn)的規(guī)模，因此流動比率會下降，但是企業(yè)實際上并未發(fā)生償債風險；對于銀行，如果其市場信譽下降，那么其負債的公允價值也隨之降低，這樣一來現(xiàn)金流動比率反而上升，與其真實的財務狀況相違背。長期融資能力主要指資產(chǎn)負債率。與盈利指標和短期償債能力一樣，這類指標的變化依賴于企業(yè)資產(chǎn)、負債規(guī)模在公允價值下的增減幅度。指標所顯現(xiàn)的利好或利空情形也許只是計量模式帶來的表面現(xiàn)象，作為報表使用者應該綜合企業(yè)內外的相關因素看待和分析。

（3）周轉率指標。這里需要指出的是，對于盈利能力相關的各種周轉指標，由于這些指標的分子是當期的營業(yè)收入，而上述幾種類型交易產(chǎn)生的損益主要即計入營業(yè)外收入、公允價值變動和投資收益等科目，因此我認為這類指標的變化取決于分母-----各項資產(chǎn)或負債價值的變化。投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中單列是流動資產(chǎn)數(shù)額下降，卻可提高流動資產(chǎn)周轉率；期末交易性證券的評估增值使企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模增大，因此總資產(chǎn)周轉率降低。公允價值的應用不但使會計處理發(fā)生變化，也使傳統(tǒng)的財務比率分析方法受到挑戰(zhàn)，更有理性、全面的分析甚至是新的財務比率的出現(xiàn)是為報標使用者提供更有效信息的要求。

三、未來展望和建議

為了規(guī)避和解決上述問題，更好的運用公允價值計量，順利實現(xiàn)與國際會計準則接軌，針對我國宏、微觀經(jīng)濟環(huán)境的現(xiàn)狀，必須采取一系列的應對措施。總體而言，要堅持改革和管理并重，從改革自身管理體制入手，努力構建完善的企業(yè)治理機制和全方位的風險持續(xù)監(jiān)管機制。具體應該從以下幾個方面開展工作：

1.完善公允價值運用的市場條件

努力培育各級市場，特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，從而使公允價值的取得更為客觀、直接。為促進生產(chǎn)資料市場持續(xù)、健康、穩(wěn)定地發(fā)展，在市場運行過程中要注意把握好以下三方面關系：一是以滿足居民消費升級、城市化、工業(yè)化需求為目標，做好生產(chǎn)資料市場供需平衡工作；二是以發(fā)展現(xiàn)代流通方式為核心，做好生產(chǎn)資料市場體系完善與提升工作；三是以加強市場法規(guī)建設、構建商業(yè)信用體系為重點，推動生產(chǎn)資料市場協(xié)調有序發(fā)展。

2.引進先進的評估公允價值的手段

我國應努力借鑒國外經(jīng)驗的，充分引進先進的技術和人才，特別是采用數(shù)據(jù)倉庫和數(shù)據(jù)挖掘技術，建立涵蓋全部業(yè)務和管理信息的數(shù)據(jù)倉庫平臺。逐步引進資產(chǎn)負債管理系統(tǒng)、風險管理系統(tǒng)等專業(yè)化系統(tǒng)，健全企業(yè)管理信息系統(tǒng)，保證其關于公允價值的取得和信息披露工作是建立在先進的、高效的系統(tǒng)平臺之上。

3.完善我國公司治理結構

盡量完善我國公司的治理結構，從而讓更多的投資者參與到資本市場，實現(xiàn)產(chǎn)權多元化以弱化內部人控制程度。只有這樣，才是公允價值能在我國合理運用的根本保證。

應當順應公允價值披露的要求，按照內部控制原則和風險防范的要求，從內部組織的設置、內部控制制度的設計和執(zhí)行方面進行改進和強化。要明確職責，改善內部控制環(huán)境，調整和完善組織結構，新建和修改業(yè)務規(guī)章制度和操作流程，加強內部管理和風險控制。加強內部稽核，增強稽核權威性和獨立性，不斷改進稽核手段，提高稽核的工作質量。

參考文獻：

[1]謝詩芬：公允價值運用的市場環(huán)境辨析[J].財經(jīng)論叢，2001：59-62.

篇（8）

一、企業(yè)管理者在財務報表使用中的定位

財務報表作為一種企業(yè)經(jīng)營狀況的表現(xiàn)，會被很多具有不同信息需求的主體使用。不同的財務報表使用者對財務報表所反應的信息有不同的需求。而企業(yè)管理者對財務報表的使用是一種內部使用，通過對企業(yè)的資產(chǎn)以及負債等財務信息進行全面的分析，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營籌資融資方面的一些問題，據(jù)此調整企業(yè)的經(jīng)營管理決策，資本結構，以實現(xiàn)企業(yè)目標。

二、財務報表各要素分析

（1）資產(chǎn)負債表分析

資產(chǎn)負債表是企業(yè)某一特定日期的財務狀況的反應，它通過對企業(yè)庫存現(xiàn)金、應收款項、存貨、長期股權投資以及固定資產(chǎn)等的統(tǒng)計，來確定企業(yè)的債權債務。一般來講，在我國資產(chǎn)負債表編制中采用的是賬戶式的結構。其基本的會計等式為：

資產(chǎn)=負債+所有者權益

在這個會計等式中，左邊反應了公司所控制的經(jīng)濟資源，它能夠反應企業(yè)的經(jīng)營潛力；而右邊的等式則是企業(yè)的資金來源。其中負債是來自于債權人的資金，代表的是企業(yè)所承擔的義務，而所有者權益也就是股東的權益，包括股東所投入的資本以及公司所累計的留存收益。下表是資產(chǎn)負債表的情況：

（2）利潤表費分析

利潤表，從字面的意思來理解就是企業(yè)的利潤狀況。而從財務方面來講，則指的是將企業(yè)一段期間內的營業(yè)收入跟期間的經(jīng)營各項費用進行統(tǒng)計、對比，然后按照各項的收入、費用以及利潤分類編制而成的一種報表。利潤表往往會將企業(yè)在一定階段的經(jīng)營成果通過盈利與成本之間的關系反映出來。在我國的會計制度中，規(guī)定公司所采用的利潤表為多步式的結構。其基本的會計等式為：

利潤＝收入—費用

在利潤表中，主要是對企業(yè)所有形式利潤的一種計算統(tǒng)計。從上面的基本會計等式我們可以看出，在利潤表中主要有收入跟費用這兩個主要的因素，而其它的具體的要素則是收入跟費用的具體化。在利潤表中會涉及到企業(yè)的營業(yè)利潤，企業(yè)的利潤總額，企業(yè)所營業(yè)的凈利潤這些方面。其中營業(yè)利潤等于主營業(yè)務收入減去主營業(yè)務成本。兩者之間是一種相減的關系；而利潤總額則是以前面所講的營業(yè)利潤為基礎的，然后再加上企業(yè)在經(jīng)營之中所做的投資的收益和一些國家在政策方面的補貼，當然除此還包括一些營業(yè)之外的收入；而凈利潤則是利潤總額與所得稅費用之間的差額。下表是利潤表與企業(yè)之間的一些關系狀況：

（3）現(xiàn)金流量表分析

顧名思義，現(xiàn)金流量表就是企業(yè)的現(xiàn)金流量情況，它也是財務報表的重要構成要素。它為企業(yè)提供的是企業(yè)當期的現(xiàn)金的流入、流出以及一些結余的狀況，能夠讓企業(yè)對資產(chǎn)的流動性以及適應性進行有效的評價。往往對于它的統(tǒng)計與分析能夠讓企業(yè)了解到自己的收益能力，在適時調整經(jīng)營策略的時候有效的預防企業(yè)的財務風險。

現(xiàn)金流量表主要有三個部分，第一個部分是企業(yè)的經(jīng)營方面的現(xiàn)金流量，第二個部分是企業(yè)進行投資方面的現(xiàn)金流量，而第三個部分則是企業(yè)在籌資活動中的一些現(xiàn)金流量。在這些不同的現(xiàn)金流量中，我們需要關注同一個問題，那就是流量表中的現(xiàn)金具體的意義。一般而言，在現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金跟我們平常說所的現(xiàn)金不同，它不是純粹的人民幣的形式，還有著別的意義，那就是它代表的是企業(yè)可以任何時候都可以用來支付的一些現(xiàn)金以及所擁有的現(xiàn)金等價物?，F(xiàn)金流量表在財務報表中有著重要的位子，下面是現(xiàn)金流量表與企業(yè)的經(jīng)營管理之間的一些關系：

三、財務報表在企業(yè)管理中的應用分析

（1）財務報表總體編制中需要注意的問題

財務報表的編制是企業(yè)進行財務報表應用的基礎，而在進行財務報表編制的時候需要財務人員注意一個問題，即財務報表在編制的時候注意報表中的企業(yè)資產(chǎn)與負債，收入與費用都不能夠相互抵消，也就是它們不能夠通過加減的凈額進行列表，而是要分別獨自列出來，以便報表使用者的查看與分析以及有效運用。當然這種情況也有它固有的特殊性，即在某些時候它們之間可以相互抵消，主要的情況有：第一，當企業(yè)具有抵消那些已經(jīng)確認了金融的權利的時候；第二，企業(yè)計劃用凈額進行結算的時候。以上兩者都可以進行資產(chǎn)與負債，收入與費用的相互抵消。

（2）企業(yè)經(jīng)營管理資產(chǎn)負債表的應用

資產(chǎn)負債表是財務報表中的一個不可忽視的要素，它往往通過對企業(yè)資產(chǎn)、股東權益以及負債的描述，能夠合理的評價企業(yè)的資金運營、財務結構是否正常，并且也能夠通過對企業(yè)所擁有的負債以及償還債務的能力來分析出企業(yè)的經(jīng)營效益。一般來講，在企業(yè)的資產(chǎn)負債表的分析運用中需要注意下面的三點：

第一，準確理解財務報告各報表之間的關系

在企業(yè)的財務報告中，各報表并不是獨立存在的，有著千絲萬縷的聯(lián)系。相對來說，資產(chǎn)負債表是一種財務狀況的總體反應，它是在利潤表以及現(xiàn)金流量表的基礎上形成。資產(chǎn)負債表的形成首先是通過對利潤的分析，然后再體現(xiàn)在現(xiàn)金流量結果之中，這樣其將利潤表與現(xiàn)金流量表聯(lián)系了起來。其表現(xiàn)的形式可以如下：資產(chǎn)等于負債跟所有者權益之和；負債的變動與權益的變動之和等于現(xiàn)金的變動與非現(xiàn)金資產(chǎn)變動之和；現(xiàn)金流量與非現(xiàn)金資產(chǎn)的增減之和等于負債的增減與凈利潤的增減之和。

第二，準確編制利潤表以及現(xiàn)金流量表

利潤表和現(xiàn)金流量表的編制都是資產(chǎn)負債表編制的基礎，所以企業(yè)在進行資產(chǎn)負債表的編制之前，需要對利潤表以及現(xiàn)金流量表做個準確的編制以及統(tǒng)計。以此來明確企業(yè)的各項收入以及支出，分清楚其中的現(xiàn)金項目以及非現(xiàn)金項目，來為資產(chǎn)負債表的編制與分析提供基礎的保障；

第三，做好資產(chǎn)負債表的編制，為企業(yè)決策提供依據(jù)

在做好了利潤表以及現(xiàn)今流量表的編制以后，企業(yè)還需要以此為基礎編制準確科學的資產(chǎn)負債表。在編制的過程中要做好資產(chǎn)類、負債類以及所有者權益類的資產(chǎn)負債情況編制。在資產(chǎn)類中主要需要統(tǒng)計流動性資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的變動情況，然后總結年度的資產(chǎn)總額；在負債類中澤需要對應付裝款、員工的薪金、其它應付款進行核對，對其進行分項的計算；而在所有者權益的部分，則需要根據(jù)測算的利潤結果對所有者權益中沒有填寫的利潤分配項目以及其它的項目做一個總結，來形成年度數(shù)據(jù)，為企業(yè)的經(jīng)濟決策提供依據(jù)。

（3）企業(yè)經(jīng)營管理中利潤表的應用

在企業(yè)的經(jīng)營管理中對于利潤表的應用往往是對企業(yè)獲取利潤能力的一種衡量。通過利潤表的分析可以了解到企業(yè)的資產(chǎn)總額利潤情況，并且對企業(yè)在經(jīng)營中的收入以及費用有個詳細的了解，讓企業(yè)在進行成本營業(yè)利率、凈資產(chǎn)率、資本金利潤率等的計算基礎上，來衡量企業(yè)的盈利能力以及利潤發(fā)展趨勢等。從而為企業(yè)的經(jīng)營決策提供可靠性的依據(jù)，進行企業(yè)經(jīng)營策略的調整等。

（4）企業(yè)經(jīng)營管理中現(xiàn)金流量表的應用

在現(xiàn)金流量表的編制中企業(yè)需要對其一定期間內的現(xiàn)金流入以及流出做一個準確的統(tǒng)計，進而分析企業(yè)的內源；并且在現(xiàn)金流量表中企業(yè)也可以通過對企業(yè)的投資以及籌資獲得現(xiàn)金的情況來分析企業(yè)的內部現(xiàn)金生產(chǎn)能力，再進行企業(yè)負債能力的衡量。在整個現(xiàn)金流量表的應用中，企業(yè)可以掌握其現(xiàn)金的流動以及盈余情況，辨別企業(yè)的融資方式，從而更好的進行企業(yè)經(jīng)營策略的調整，來規(guī)避企業(yè)的經(jīng)營風險。

篇（9）

財務報表企業(yè)財務管理應用

財務報表是開展財務管理工作的重要方式，也是財務數(shù)據(jù)分析不可或缺的重要因素。因此，若想做好企業(yè)財務管理工作，就必須重視對財務報表的分析，從報表中反應企業(yè)的財務運營狀況，了解企業(yè)的收支狀態(tài)、業(yè)務運行情況，能為企業(yè)后期的發(fā)展提供基礎。財務報表能為財務管理工作的開展提供重要的依據(jù)，對企業(yè)重大決策的制定也具有輔，由此可見，財務報表在企業(yè)財務管理中的作用是不容忽視的。

一、財務報表的基本概述

縱觀各大企業(yè)的財務系統(tǒng)，在對財務管理時，都會使用到財務報表，借助財務報表能將一段時間內企業(yè)的經(jīng)濟運營情況?？梢姡攧請蟊矸治鰧ω攧展芾淼拈_展具有重要意義。

財務報表分析，簡單來說就是財務分析，以分析企業(yè)資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表與利潤表等為主要內容，結合具體分析結果，來對當前企業(yè)財務盈利、負債與財務等狀況做出合理的判斷，對企業(yè)前期、目前與未來的財務信息進行整理，可為決策提供借鑒信息。負債情況是衡量企業(yè)抗風險性能的關鍵指標，企業(yè)在負債上的承擔情況會對未來發(fā)展趨勢產(chǎn)生影響。由此可見，結合財務報表，能對財務負債提供合理的判斷，對企業(yè)發(fā)展至關重要。而盈利情況則是對企業(yè)的盈利能力的展現(xiàn)，也就是在一段期限內，企業(yè)經(jīng)營與管理狀況的好與壞。在盈利一欄中，管理者也能了解企業(yè)在盈利上的表現(xiàn)，從中了解企業(yè)在經(jīng)營過程中的不足，可及時提出應對措施。

分析財務報表時，會使用到諸多會計信息與資料，但是資料內容是有限的，會對分析工作產(chǎn)生制約，為實現(xiàn)對企業(yè)財務狀況的全面分析，必須選擇合適的分析方法，是提升財務報表分析精確性的關鍵所在。一般來講，開展財務報表分析的方式主要有比較分析法、結構分析法、項目分析法、比率分析法等。

二、財務報表在企業(yè)財務管理中的應用

開展財務管理工作，財務報表的作用不言而喻。但是，從目前的應用狀態(tài)來看，還存在部分缺陷，制約著財務管理工作的高效開展。因此，應重視對財務報表分析方法進行完善與優(yōu)化，以提升財務數(shù)據(jù)的完整性與真實性。

1.做好數(shù)據(jù)收集工作

財務報表制作之前，需要做好企業(yè)財務數(shù)據(jù)的收集工作，對重要的財務信息與資料進行收集。收集財務信息時，要保證財務數(shù)據(jù)間的關系，保證這些信息與分析目標一致，根據(jù)分析目標來選擇所要收集的信息。例如，以分析企業(yè)償債情況為目的，財務人員則需要收集相關的資產(chǎn)信息、資產(chǎn)質量與負債結構等，使用比率分析方法，對資產(chǎn)負債率、流動比率與速動比率等；若以分析企業(yè)盈利為目的，應對企業(yè)經(jīng)營的利潤率、毛利率與可持續(xù)增長能力等信息進行收集。收集資料時，還應對企業(yè)所經(jīng)營項目的信息予以收集，了解產(chǎn)品的市場影響力與好評率，不能只看企業(yè)自身的發(fā)展狀況，這樣是不切實際的，缺乏可持續(xù)發(fā)展的意識，無法促進企業(yè)的長遠發(fā)展。只有通過外部呼聲，經(jīng)過調研，才能發(fā)現(xiàn)企業(yè)所經(jīng)營產(chǎn)品的不足，繼而才能不斷進步。

2.完善財務報表內容

在企業(yè)財務管理中應用財務報表時，為體現(xiàn)財務報表的真實價值，應對財務報表的使用情況予以完善，這就要從財務報表上出發(fā)，通過合理的設計與制作，能將企業(yè)的財務狀況進行清楚的表述。編制報表時，應重視對財務報表的信息披露性，強化信息的廣度與深度設計。此外，編制者應將非貨幣計量與貨幣計量因素在報表中體現(xiàn)出來，以增強數(shù)據(jù)的實用性，還必須要遵循公允價值計量的原則，結合會計準則的具體規(guī)定，利用公允價值來計算企業(yè)的資產(chǎn)等，在計量時，應將價值的變動在報表中反映出來，利于財務報表的不斷優(yōu)化，進而增強財務報表的實效性。

3.優(yōu)化財務報表分析方式

除了基本的財務報表編制外，財務報表分析方法也應進行完善，以求獲得最為精確、真實的財務信息。在對財務報表進行分析時，財務人員應重視對波動較大數(shù)據(jù)的分析，了解導致波動較大的原因，必須要獲得足夠的材料與資料信息，這樣才能對數(shù)據(jù)進行準確的計算。對現(xiàn)有的數(shù)據(jù)分析方式進行完善，分析數(shù)據(jù)時，應從長遠角度與大局考慮，根據(jù)財務報表中的詳細數(shù)據(jù)來對企業(yè)未來的發(fā)展趨勢、市場規(guī)模與財務運營規(guī)律等進行科學預測，將行業(yè)數(shù)據(jù)作為重要的數(shù)據(jù)參考標準，以實現(xiàn)對數(shù)據(jù)的定性與定量分析。此外，為了開展企業(yè)決策，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，應從經(jīng)營角度著手，及時分析市場占有率、客戶的滿意度與產(chǎn)品的合格率等，對一系列非財務的因素進行分析，及時對財務數(shù)據(jù)出現(xiàn)大波動的原因，及時了解企業(yè)在生產(chǎn)與經(jīng)營過程中存在的缺陷，并及時提出針對性的建議與措施。

三、結束語

綜上所述，對于企業(yè)財務管理工作而言，財務報表分析是核心內容，只有對財務報表進行有效的分析，才能獲取最豐富、最直接的財帳據(jù)，對企業(yè)未來的發(fā)展意義深遠。因此，必須重視對財務報表的科學應用，從報表中各類數(shù)據(jù)的對比情況，管理者能找出企業(yè)財務運營的缺陷，可獲取真實、可靠的財務信息，能為企業(yè)決策提供重要幫助。由此可見，制定規(guī)范、精確的財務報表很是關鍵，是實施財務管理的一項重要舉措。

參考文獻：

篇（10）

隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和完善，人們愈加認識到了分析財務報表的重要性。通過對企業(yè)財務報表進行分析能夠很好的評價企業(yè)的經(jīng)營情況，對企業(yè)財務狀況進行衡量，并對企業(yè)將來的發(fā)展趨勢進行預測。分析財務報表能夠幫助企業(yè)管理人員制定的企業(yè)發(fā)展決策更具合理性與科學性，并不斷的提高企業(yè)本身的管理水平。

一、財務報表分析的內容以及分析的方法

1.財務報表分析的內容

分析財務報表的時候，主要是分析企業(yè)的負債表、現(xiàn)金流量表和利潤表等，通過分析這些報表，能夠對企業(yè)財務、運營以及盈利的情況和能力進行科學的判斷。財務報表分析的內容都是能夠影響企業(yè)經(jīng)營活動的內容，所以，分析財務報表能夠給企業(yè)的決策有效進行提供幫助，能夠幫助企業(yè)更加穩(wěn)定和健康的發(fā)展。

盈利能力表達的是企業(yè)盈利的實際情況，通過其能夠將企業(yè)這段時間內的運營以及管理情況揭示出來。與此同時，盈利能力也能夠幫助企業(yè)管理人員及時的找到運營中存在的主要問題，并針對問題制定科學有效的措施，從而給企業(yè)的穩(wěn)定和發(fā)展奠定良好的基礎。企業(yè)負債能力指的是企業(yè)面對風險的時候能夠抵抗風險的能力，企業(yè)負債水平會給企業(yè)將來的發(fā)展造成很大的影響，所以，在進行財務報表分析的能夠，能夠全面的了解企業(yè)實際的負債能力。

2.分析方法

在對財務報表進行分析的時候，需要用到的會計資料比較多，但是這些會計材料提供的有效信息往往比較少，所以，想要全面的對企業(yè)財務報表進行分析便必須選擇科學有效的手段來進行計算，只有這樣才能夠確保企業(yè)決策的準確性，給企業(yè)發(fā)展奠定良好的基礎。

二、財務報表分析的意義

企業(yè)財務管理過程中開展財務報表分析具有深遠意義，通常體現(xiàn)在資產(chǎn)負債、現(xiàn)金流量及經(jīng)濟利潤方面財務報表分析，能夠使財務管理人員進一步了解企業(yè)運營情況，利于決策者制定合理的決策方案。通過企業(yè)財務報表分析，全方面了解企業(yè)有關信息，例如財務管理人員可以掌握企業(yè)資金支出相關信息。準確分析企業(yè)財務報表，財務管理人員能夠全方面、系統(tǒng)化的掌握企業(yè)財務情況，便于企業(yè)管理者制定科學的決策計劃，并且在掌握企業(yè)有關信息后，可使企業(yè)管理者明確企業(yè)未來發(fā)展趨勢，針對此階段內企業(yè)制定的錯誤決策進行改進與調整，防止企業(yè)發(fā)生一些不必要的經(jīng)濟損失，使企業(yè)經(jīng)營者可以運籌帷幄。財務人員進行財務報表分析時，通過了解企業(yè)財務具體情況與運營能力，可在一定程度上提高財務人員的工作效率。基于企業(yè)持續(xù)發(fā)展角度分析，財務管理時深入研究財務報表，并在掌握企業(yè)負債能力、內部資金流轉信息以及經(jīng)濟利潤等情況后，可使企業(yè)經(jīng)營者作出科學決策，提高企業(yè)自身抗風險與規(guī)避風險能力，逐步加強企業(yè)財務管理等級。另外，企業(yè)財務機構可以依照財務報表反映出的有關財務信息，對企業(yè)指標進行有效判斷。同時，企業(yè)財務管理機構也可以依照指標實現(xiàn)科學調整，強化風險控制力度，使企業(yè)內容資金正常運轉，加強企業(yè)財政安全，為企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展奠定堅實基礎。

三、提高企業(yè)財務報表分析有效性的策略

1.對不同的數(shù)據(jù)分類進行完善

為了保證數(shù)據(jù)本身的可比性較強，企業(yè)需要對不同數(shù)據(jù)分類進行完善，并且需要將那些需要對比的數(shù)據(jù)集中收錄在一起，這樣能夠給財務報表分析提供幫助，并且也能夠保證數(shù)據(jù)本身的可比性比較強，切實提高財務報表分析的精確度。

2.提高財務人員素質

為了切實提高財務報表本身的分析準確度，一定要提高相關資料的準確性，所以，企業(yè)必須重視財務人員本身的素質提高。只有財務人員本身素質提高，才能夠保證財務報表和相關數(shù)據(jù)的有效性，切實提高數(shù)據(jù)準確度，將數(shù)據(jù)的作用發(fā)揮出來。所以，企業(yè)必須重視財務人員培養(yǎng)，切實提高財務人員的素質，促使財務人員通過科學的方法來進行統(tǒng)計和計算，提高材料本身的可信度。

3.必須根據(jù)企業(yè)的實際情況合理分析

若是企業(yè)的數(shù)據(jù)資料比較的之后，會導致分析方法的作用無法發(fā)揮出來，給分析方法造成很大的局限，所以，在分析財務報表的時候，需要對企業(yè)以往的相關數(shù)據(jù)進行分析，及時全面的了解企業(yè)的實際發(fā)展情況。然后，企業(yè)需要合理的對企業(yè)自身和其他相關行業(yè)的數(shù)據(jù)進行合理的對比，并在這個基礎上全面的進行分析，從而確保得到的數(shù)據(jù)準確性較高。所以，企業(yè)需要根據(jù)企業(yè)當前的情況以及以往的情況，來對企業(yè)將來的發(fā)展方向進行科學的判斷，這樣能夠避免出現(xiàn)因為數(shù)據(jù)比較滯后而影響財務報表分析。

4.將動態(tài)分析和靜態(tài)分析結合在一起

對于企業(yè)來說，無論是企業(yè)的財務還是企業(yè)的相關經(jīng)營活動本身便是動態(tài)的，整個過程也是動態(tài)的過程，但是對于企業(yè)財務報表和相關的數(shù)據(jù)資料來說，其表達方式是一種靜態(tài)表達。現(xiàn)在，我國很多企業(yè)在進行財務報表分析的時候，選擇的往往是動態(tài)分析的方法，這便會導致企業(yè)在分析財務報表的時候，往往會通過靜態(tài)形式來講企業(yè)財務活動展現(xiàn)出來，這樣會導致財務分析存在一定的局限。所以，企業(yè)在進行財務報表分析的時候，應該將動態(tài)分析和靜態(tài)分析結合在一起，只有這樣，才能夠幫助企業(yè)全面的判斷企業(yè)的相關數(shù)據(jù)。與此同時，企業(yè)還應該根據(jù)自身經(jīng)營的情況來科學的進行動態(tài)分析。在動態(tài)分析的過程中，企業(yè)必須全面的考慮到數(shù)據(jù)資料本身的可靠性和準確性，并進行有效的判斷，只有這樣才能夠不斷的對財務報表分析進行優(yōu)化，提高財務分析的有效性，將財務分析的作用真正的發(fā)揮出來，給企業(yè)長遠發(fā)展奠定良好的基礎。

篇（11）

關鍵詞：分析程序 注冊會計師 審計

分析程序概念及作用

（一）分析程序概念

分析程序是指注冊會計師在財務報表審計時通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間，以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內在關系對有關財務信息作出評價，包括調查識別出的財務信息與其他相關信息不一致或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關系。

理解分析程序的含義時，要把握三點：一是分析程序的對象。分析程序涉及不同財務數(shù)據(jù)之間，財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)的內在關系，數(shù)據(jù)之間沒有內在聯(lián)系，是不適宜使用分析程序的。二是要對數(shù)據(jù)進行分析。這是使用分析程序重點，通過計算一定的比率或趨勢分析，識別異常的“不一致”或“重大波動”。例如，在經(jīng)營環(huán)境和產(chǎn)銷規(guī)模等情況穩(wěn)定的情況下，通過將本年銷售收入與去年銷售收入的比較來分析銷售收入的變動是否正常，比較前后各期以及本年度各個月份存貨的余額及其構成，以確定期末存貨余額及其構成異常。三是分析的目的。對財務報表揭示的財務信息是否真實、可靠、公允作出評價。正確使用分析程序能夠提高審計效率，降低審計風險。

（二）分析程序在財務報表審計中的作用

1.用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。注冊會計師實施風險評估程序的目的在于了解被審計單位及其環(huán)境，并評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險。在風險評估過程中使用分析程序可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。分析程序還可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項。

2.當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質性程序。在針對評估的重大錯報風險實施進一步審計程序時，注冊會計師可以將分析程序作為實質性程序的一種，單獨或結合其他細節(jié)測試，收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。此時運用分析程序可以減少細節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計成本，降低審計風險，使審計工作更有效率和效果。

3.在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核。在審計結束或臨近結束時，注冊會計師應當運用分析程序，在已收集的審計證據(jù)的基礎上，對財務報表整體的合理性作最終把握，評價報表仍然存在重大錯報風險而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計程序，以便為發(fā)表審計意見提供合理基礎。

分析程序在財務報表審計中的應用

分析程序運用的不同目的，決定了分析程序運用的具體方法和特點簡介：

（一）風險評估過程中分析程序的應用

注冊會計師在實施風險評估程序時，應當運用分析程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。實施風險評估程序時，運用分析程序了解被審計單位及其環(huán)境并注冊會計師可以發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。通過對被審計單位重大錯報風險的評估，幫助注冊會計師設計審計程序的性質、時間和范圍，以提高審計效率和效果。在這個階段運用分析程序是強制要求。

1.在風險評估程序中的具體運用。注冊會計師在將分析程序用作風險評估程序時，應當遵守《中國注冊會計師審計準則第1211號―了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》有關規(guī)定。注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險。

在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額及變化趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關的支持性證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。

例如，注冊會計師根據(jù)對被審計單位及其環(huán)境的了解，得知本期在生產(chǎn)成本中占較大比重的原材料成本大幅上升。因此，注冊會計師預期在銷售收入未有較大變化的情況下，由于銷售成本的上升，毛利率應相應下降。但是，注冊會計師通過分析程序發(fā)現(xiàn)，本期與上期的毛利率變化不大。注冊會計師可能據(jù)此認為銷售成本存在重大錯報風險，應對其給予足夠的關注。

再如，如果被審計單位主營業(yè)務是制造業(yè)，但其利潤卻總依賴證券收益或其他投資收益，這說明其持續(xù)經(jīng)營能力存在問題，且將投資收益成為重點審計領域。

注冊會計師應重點關注被審計單位主觀認定的會計事項（如固定資產(chǎn)折舊計價方法的選擇），有異常變動的會計報表項目，內部控制薄弱的會計報表項目（如遞延資產(chǎn)的確認與攤銷），產(chǎn)生重大影響的會計報表項目，會計報表截止日前發(fā)生的大額或異常經(jīng)濟業(yè)務（如年末大量銷售），長期掛賬項目（如逾期應收賬款、呆滯存貨等）以及與關聯(lián)者的業(yè)務往來等特別風險。

2.風險評估過程中運用分析程序的特點。風險評估程序中運用分析程序主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化。因此，所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強，其對象主要是財務報表涉及相關賬戶余額及其相互之間的關系；所使用的分析程序通常包括對賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢分析和比率分析。

（二）分析程序在實質性程序中的運用

注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質性程序。實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報（包括披露，下同）的細節(jié)測試以及實質性分析程序。

1.實質性分析程序的適用范圍。實質性分析程序是指用作實質性程序的分析程序，它與細節(jié)測試都可用于收集審計證據(jù)，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質性分析程序。實質性分析程序不僅僅是細節(jié)測試的一種補充，在某些審計領域，如果重大錯報風險較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

2.實質性分析程序的運用步驟。識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易；確定期望值；確定可接受的差異額；識別需要進一步調查的差異；調查異常數(shù)據(jù)關系；評估分析程序的結果。這六個步驟需要注冊會計師職業(yè)判斷。

3.實質性分析程序的常用方法。財務報表審計目標是注冊會計師對被審計單位財務報表的合法性和公允性發(fā)表意見。但被審計單位財務報表發(fā)生舞弊，可能產(chǎn)生更為特別的重大錯報風險（特別風險）。針對財務報表舞弊使用以下分析方法可能更為有效。

比率分析法。比率分析經(jīng)常用于對毛利率、應收賬款周轉率、存貨周轉率等的分析。由于同行業(yè)中毛利率具有平均化的趨勢，如果被審計單位的主營業(yè)務毛利率與行業(yè)平均水平相差太大，就可能在造假。如果其毛利率大大高于行業(yè)數(shù)，則意味著其收入是虛假的，反之，收入可能被隱瞞。另外，比如應收賬款周轉率和存貨虛構收入和利潤，同時又未等額增加收入和成本，進而導致應收賬款和存貨的急劇增加所致。同理，根據(jù)相關財務指標的計算，比較可以給審計人員類似的啟示。注冊會計師還可以選用收入增長率、銷售利潤率、資產(chǎn)周轉率等指標進行分析，并將本公司與同行業(yè)其他公司的資料進行橫向比較，來發(fā)現(xiàn)被審計單位的異常情況。

不良資產(chǎn)分析法。不良資產(chǎn)是指除待攤費用、待處理流動資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、開辦費、長期待攤費用等虛擬資產(chǎn)項目，不良資產(chǎn)分析法是將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過凈資產(chǎn)，既說明企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力有問題，也可能表明企業(yè)在過去幾年因人為夸大利潤而形成“資產(chǎn)泡沫”；或者將不良資產(chǎn)的增加額與當期利潤總額的增加額比較，如果不良資產(chǎn)的增加額超過利潤總額的增加額，則說明企業(yè)當期的利潤有“水分”。

異常利潤分析法。是將其他業(yè)務利潤、投資收益、補貼收入、營業(yè)外收入從企業(yè)利潤中剔除，以分析和評價企業(yè)利潤來源的穩(wěn)定性。由于企業(yè)利用資產(chǎn)重組調節(jié)產(chǎn)生的利潤要通過這些項目體現(xiàn)出來，此時采用異常利潤分析法識別會計報表粉飾將特別有效。

現(xiàn)金流量分析法。流量分析法是指將經(jīng)營活動、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量及總體現(xiàn)金凈流量分別與主營業(yè)務利潤、投資收益和企業(yè)凈利潤進行比較，以判斷企業(yè)的主營業(yè)務利潤、投資收益和凈利潤的質量。一般而言，沒有相應現(xiàn)金流量的利潤，將意味著與之對應的資產(chǎn)可能屬于不能轉化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在粉飾會計報表的現(xiàn)象。

表外籌資監(jiān)管分析法。表外籌資是企業(yè)在資產(chǎn)負債表中未予以反映的籌資行為，它通過租賃產(chǎn)品籌資協(xié)議、出售有追索權的應收賬款、代銷商品，來料加工、應收票據(jù)貼現(xiàn)等方式籌集資金，而無須反映在資產(chǎn)負債表中，從而使企業(yè)在獲得借入資金的同時，不改變資產(chǎn)、負債現(xiàn)狀，它可以保持會計法規(guī)要求的資產(chǎn)負債率。由于表外籌資的隱蔽性和風險性使報表的信息缺乏完整性和真實性，對信息使用者構成潛在的風險，因此注冊會計師必須認真分析表外籌資，實行有效監(jiān)督，以維護企業(yè)外部關系人的利益。

分析性程序對銷售收入舞弊、存貨舞弊、費用舞弊等都是有效的審計程序。

（三）分析程序用于總體復核

在審計結束或臨近結束時，注冊會計師運用分析程序的目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致，注冊會計師應當圍繞這一目的運用分析程序。這時運用分析程序是強制要求。

1.總體復核階段分析程序的特點。在總體復核階段執(zhí)行分析程序，所進行的比較和使用的手段與風險評估程序中使用的分析程序基本相同，但兩者的目的不同。在總體復核階段實施的分析程序主要在于強調并解釋財務報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致。因此，兩者的主要差別在于實施分析程序的時間和重點不同，以及所取得的數(shù)據(jù)的數(shù)量和質量不同。另外，因為在總體復核階段實施的分析程序并非為了對特定賬戶余額和披露提供實質性的保證水平，因此，并不如實質性分析程序那樣詳細和具體，而往往集中在財務報表層次。

2.分析程序在總體復核階段的具體運用。在審計要結束或接近完成時，注冊會計師需要通過執(zhí)行分析程序對財務報表進行整體復核，以確定審計結論的恰當性和財務報表整體的公允性。

比較規(guī)范的會計師事務所執(zhí)行審計完成階段的分析程序主要是執(zhí)行三級復核，第一級是由另一注冊會計師復核，第二級項目組負責人復核，最后合伙人或主任會計師把關。

在執(zhí)行分析程序時，合伙人（主任會計師）一般會閱讀財務報表（包括附注），并確定注冊會計師是否已經(jīng)搜集到了關于異常的賬戶余額（或比率關系）的充分、適當?shù)淖C據(jù)。例如，在財務報表審計業(yè)務中，公司的存貨、應收賬款等資產(chǎn)出現(xiàn)大幅度增加，貨幣資金出現(xiàn)大幅度下降，合伙人（或主任會計師）需要確定負責該公司審計的注冊會計師已搜集了充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)來說明這些數(shù)據(jù)的異常變動是真實、合理的，是由于行業(yè)不景氣或者產(chǎn)品結構老化等原因造成上述財務指標出現(xiàn)異常變動，從而確定追加審計程序的廣度。

應用分析程序應注意的問題

注冊會計師在財務報表審計中運用分析程序能夠提高審計效率，保證審計質量，但是在運用分析程序獲取審計證據(jù)時，還應與詢問、檢查、實地查看等審計程序相結合。

對于重要的項目，準確性較低或重大錯報風險高的項目不應過多的依賴分析程序的結果。如果某項認定的可接受檢查風險水平要求較低，而相關內部控制又很薄弱，注冊會計師過分使用分析程序的結果，會導致錯誤的審計結論。因此，注冊會計師這時可直接使用交易和賬戶余額細節(jié)測試獲取相關審計證據(jù)。

運用分析程序對財務報表認定只能提供間接證據(jù)。這是因為分析程序只能對財務報表認定提供審計的線索和指明審計的合理方向。證明力強的直接證據(jù)還得依靠交易或賬戶余額的細節(jié)測試來獲取。運用分析程序時存在分析程序結果顯示的數(shù)據(jù)之間存在預期關系而實際上卻存在重大錯報的風險，注冊會計師在實質性測試中未使用分析程序，并不構成審計程序有缺陷；相對于細節(jié)測試而言，實質性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接證據(jù)，證明力相對較弱。從審計過程整體來看，注冊會計師不能僅依賴實質性分析程序而忽略對細節(jié)測試的運用。

運用分析程序要求注冊會計師具備相當?shù)姆治黾寄?。而我國注冊會計師運用分析程序的經(jīng)驗還不足，這可能導致注冊會計師放棄使用分析程序而直接使用細節(jié)測試程序獲取有關認定的證據(jù)，從而降低審計效率。

分析程序僅適用于數(shù)據(jù)之間存在某種預期關系的狀況。如果分析程序數(shù)據(jù)之間尚不存在預期關系或不可比，就不能運用分析程序。即使存在數(shù)據(jù)間的預期關系，采用分析程序也可能產(chǎn)生重大漏洞，因為這些數(shù)據(jù)不可靠，對于設計完好的、虛假的數(shù)據(jù)關系，分析程序就難以發(fā)現(xiàn)其異常情況。這就需與細節(jié)測試相結合。

運用分析程序需要一定的比較基準，才能夠評價相關的財務信息。但對于一些行業(yè)不存在可供比較的行業(yè)數(shù)據(jù)、歷史數(shù)據(jù)，如一些新發(fā)展起來的行業(yè)，沒有比較的前提，可能導致運用分析程序沒有效率和效果。建立有關行業(yè)的數(shù)據(jù)庫及時而有必要。

分析程序不能被濫用。并非所有認定都適合使用實質性分析程序。研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內在關系是運用分析程序的基礎，如果數(shù)據(jù)之間不存在穩(wěn)定的可預期關系，注冊會計師將無法運用實質性分析程序，而只能考慮利用檢查、函證等其他審計程序收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的合理基礎。在了解內部控制和對內部控制進行測試一般不需使用分析程序，關于所有權的認定也不能使用分析程序。因此這就是分析程序有適用性的問題。

結論

現(xiàn)代風險導向審計要求注冊會計師關注被審計企業(yè)的經(jīng)營風險，過高經(jīng)營風險往往導致財務舞弊的發(fā)生，也帶來了審計風險。因此，注冊會計師在財務報表審計中應該把風險意識貫穿于審計工作的全過程，包括了解被審計單位及其環(huán)境，識別可能存在使財務報表層次和認定層次產(chǎn)生重大錯報風險并進行評估，針對評估的重大錯報風險實施進一步的審計程序，包括進行控制測試和實質性測試， 在審計臨近結束之前進行檢測總體復核財務報表是否有未被發(fā)現(xiàn)重大錯報風險。在審計的三個階段，分析程序的正確運用能夠提高審計效率，降低審計風險。

在審計實務中運用分析程序往往起到其他審計程序所不能替代的效果，事實證明，從已經(jīng)披露的我國上市公司財務報表舞弊案看，根據(jù)被審計單位披露的財務信息，和其他非財務信息，大多能通過分析程序發(fā)現(xiàn)相關項目的異常變動。分析程序雖然能夠提高審計的效率和效果，但是也有本身的局限性，分析程序只有與詢問、檢查、實地查看等審計程序相結合，與相關交易、賬戶余額的細節(jié)測試相結合，才能確保降低審計風險提高審計質量。

參考文獻：

1.中國注冊會計師審計準則第1313號―分析程序[S].財政部，2006年2月15日修訂

2.中國注冊會計師審計準則第1211號―了解被審計單位及環(huán)境并評估重大錯報風險[S].財政部，2006年2月15日頒布